Конспект лекцій (2004) Бухгалтерський облік у банках

Організація обліку погашення кредиту та процентів за користування кредитом

Фінансовий облік має забезпечувати виконання принаймні двох функцій. Перша з них — запис інформації про операції, які виконуються банком, та можливість відобразити ці операції в аг-регованому вигляді у балансовій і фінансовій звітності для аналізу та управління. Друга функція — запис детальної інформації

про контрагентів кожної операції та параметри самих операцій для можливості отримання звітів у різних розрізах для внутрішнього користування, для можливості надання звітів про діяльність контрольним органам та для обчислення макроекономічних параметрів грошово-кредитної статистики.

Фінансовий облік видачі та погашення кредиту, нарахування процентів за кредитами, наданими комерційними банками, регламентується Правилами бухгалтерського обліку, затвердженими постановою Правління Національного банку України.

Цей нормативний документ розроблений з урахуванням вимог міжнародних стандартів бухгалтерського обліку. Система обліку операцій з кредитування є більш досконалою і дає змогу на всіх етапах її здійснення швидко і достовірно формувати масив інформації з питань кредитування для складання звітності.



Слід зауважити, що в обліку кредитування, як у будь-якому бухгалтерському обліку, ведеться подвійний запис, тобто рух коштів відображається за дебетом і за кредитом на різних балансових рахунках згідно з Планом рахунків.

Відображення кредитних операцій в обліку відбувається за такою схемою:

1) видача кредиту;

2) винесення кредиту на прострочену заборгованість;

3) визнання заборгованості за кредитами сумнівною;

4) погашення кредиту;

5) нарахування доходів та формування прострочених нарахованих доходів за кредитами.

Розглянемо відображення перелічених кредитних операцій детальніше.

1. Видача кредиту.

а) видача кредиту юридичним особам перерахуванням коштів на поточний рахунок суб'єкта господарської діяльності (балансовий рахунок 2600) чи в інший банк (балансовий рахунок 1200), чи на відкриття акредитива (балансовий рахунок 2602) здійснюється бухгалтерськими записами:

Д-т 2040 «Короткострокові кредити суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями»;

Д-т 2050 «Короткострокові кредити суб'єктам господарської діяльності за експортно-імпортними операціями»;

Д-т 2062 «Інші короткострокові кредити в поточну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності»;

Д-т 2070 «Короткострокові кредити на будівництво та освоєння землі, які надані суб'єктам господарської діяльності»;

Д-т 2071 «Короткострокові кредити на купівлю будівель, споруд, обладнання землі, які надані суб'єктам господарської діяльності».

У кореспонденції з рахунками —

К-т 2600 «Поточні рахунки суб'єктів господарської діяльності»;

К-т 1200 «Кореспондентський рахунок у Національному банку України»;

К-т 2602 «Кошти в розрахунках суб'єктів господарської діяльності»;

б) видача кредиту фізичним особам — клієнтам банку — на їх поточні рахунки:

Д-т 2202 «Інші короткострокові кредити, які надані фізичним особам на поточні потреби»;

Д-т 2210 «Короткострокові кредити, які надані фізичним особам на будівництво та освоєння землі»;

Д-т 2211 «Короткострокові кредити, які надані фізичним особам на купівлю будівель, споруд, обладнання та землі»;

К-т 2620 «Поточні рахунки фізичних осіб»;

в) видача короткострокового кредиту іншому банку:

Д-т 1521 «Кредити овернайт, які надані іншим банкам»;

Д-т 1523 «Інші короткострокові кредити, які надані іншим банкам»;

К-т 1200 «Кореспондентський рахунок у Національному банку України».

Одночасно з цими проведеннями робляться такі бухгалтерські проведення на позабалансових рахунках:

Оприбуткування договору поручительства або страхування:

Д-т 9819 «Інші цінності і документи»;

К-т 9910 «Контррахунки для рахунків розділів 96—98».

При оприбуткуванні договору застави можливі два випадки:

1)якщо застава залишається у заставника, тоді банком буде зроблено позабалансовий бухгалтерський запис:

Д-т 9900 «Контррахунки для рахунків розділів 90—95»;

К-т 9500 «Застава, за якої предмет застави залишається у заставника»;

2) у випадку, коли предмет застави передається банку на зберігання, застава оприбутковується на рахунку 9501, і бухгалтерський запис має такий вигляд:

Д-т 9900 «Контррахунки для рахунків розділів 90—95»;

К-т 9501 «Застава, за якої предмет застави передається банку».

2. Винесення кредиту на прострочену заборгованість.

У разі несплати суб'єктом господарської діяльності у визначений в угоді термін суми кредиту, заборгованість виноситься на

рахунки простроченої заборгованості за кредитами. При цьому робляться такі бухгалтерські проведення:

а) за кредитом, що наданий іншому комерційному банку.

Д-т 1527 «Прострочена заборгованість за кредитами, які надані іншим банкам»;

К-т 1523 «Інші короткострокові кредити, які надані іншим банкам»;

б) за кредитом, що наданий суб 'єктам господарської діяльності за:

* внутрішніми торговельними операціями —

Д-т 2047 «Прострочена заборгованість за кредитами суб'єктом господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями»;

К-т 2040 «Короткострокові кредити суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями»;

« експортно-імпортними операціями —

Д-т 2057 «Прострочена заборгованість за кредитами суб'єктам господарської діяльності за експортно-імпортними операціями»;

К-т 2050 «Короткострокові кредити суб'єктам господарської діяльності за експортно-імпортними операціями»;

* у поточну діяльність —

Д-т 2067 «Прострочена заборгованість за іншими кредитами в поточну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності»;

К-т 2062 «Інші короткострокові кредити в поточну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності»;

* в інвестиційну діяльність —

Д-т 2077 «Прострочена заборгованість за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності»;

К-т 2070 «Короткострокові кредити на будівництво та освоєння землі, які надані суб'єктам господарської діяльності»;

К-т 2071 «Короткострокові кредити на купівлю будівель, споруд, обладнання та землі, які надані суб'єктам господарської діяльності»;

в) за кредитом, що наданий органам загального державного управління:

Д-т 2107 «Прострочена заборгованість за кредитами, які надані центральним органам державного управління»;

К-т 2100 «Короткострокові кредити, які надані центральним органам державного управління»;

г) за кредитом, що наданий місцевим органам державного управління —

Д-т 2117 «Прострочена заборгованість за кредитами, які надані місцевим органам державного управління»;

К-т 2110 «Короткострокові кредити, які надані місцевим органам державного управління»;

д) за кредитом, що наданий фізичним особам:

* на поточні потреби —

Д-т 2207 «Прострочена заборгованість за кредитами, які надані фізичним особам на поточні потреби»;

К-т 2202 «Інші короткострокові кредити, які надані фізичним особам на поточні потреби»;

* в інвестиційну діяльність —

Д-т 2217 «Прострочена заборгованість за кредитами в інвестиційну діяльність, які видані фізичним особам»;

К-т 2210 «Короткострокові кредити, які надані фізичним особам на будівництво та освоєння землі»;

К-т 2211 «Короткострокові кредити, які надані фізичним особам на купівлю будівель, споруд, обладнання та землі».

3. Визнання заборгованості за кредитами сумнівною.

Віднесення до сумнівної заборгованості кредиту, наданого суб'єктам господарської діяльності, можливе за умови, що фінансовий стан клієнта погіршився настільки, що керівництво банку може прийняти рішення про визнання його сумнівним дебітором. Таке рішення має бути оформлене протоколом кредитного комітету банку та документами, що підтверджують такий стан. У цьому разі здійснюються такі бухгалтерські записи:

а) за внутрішніми торговельними операціями:

Д-т 2094 «Сумнівна заборгованість за кредитами суб'єктам господарської діяльності за експортно-імпортними операціями»;

К-т 2047 «Прострочена заборгованість за кредитами суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями»;

б) за експортно-імпортними операціями:

Д-т 2095 «Сумнівна заборгованість за кредитами суб'єктам господарської діяльності за експортно-імпортними операціями»;

К-т 2057 «Прострочена заборгованість за кредитами суб'єктам господарської діяльності за експортно-імпортними операціями»;

в) у поточну діяльність:

Д-т 2096 «Сумнівна заборгованість за іншими кредитами в поточну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності»;

К-т 2067 «Прострочена заборгованість за іншими кредитами в поточну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності»;

г) в інвестиційну діяльність:

Д-т 2097 «Сумнівна заборгованість за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності»;

К-т 2077 «Прострочена заборгованість за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності».

4. Погашення кредит}7.

Погашення наданого кредиту проводиться за такими бухгалтерськими рахунками:

а) іншому комерційному банку;

Д-т 1200 «Кореспондентський рахунок у Національному банку України»;

К-т 1521 «Кредити овернайт, які надані іншим банкам»;

К-т 1523 «Інші короткострокові кредити, які надані іншим банкам»;

К-т 1527 «Прострочена заборгованість за кредитами, які надані іншим банкам»;

б) суб 'сктам господарської діяльності за:

* внутрішніми торговельними операціями —

Д-т 2600 «Поточні рахунки суб'єктів господарської діяльності»;

К-т 2047 «Прострочена заборгованість за кредитами суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями»;

К-т 2040 «Короткострокові кредити суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями»;

* експортно-імпортними операціями —

Д-т 2600 «Поточні рахунки суб'єктів господарської діяльності»;

К-т 2057 «Прострочена заборгованість за кредитами суб'єктам господарської діяльності за експортно-імпортними операціями»;

К-т 2050 «Короткострокові кредити суб'єктам господарської діяльності за експортно-імпортними операціями»;

* у поточну діяльність —

Д-т 2600 «Поточні рахунки суб'єктів господарської діяльності»;

К-т 2067 «Прострочена заборгованість за іншими кредитами в поточну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності»;

К-т 2061 «Кредити під платіжні картки, які надані суб'єктам господарської діяльності»;

* в інвестиційну діяльність —

Д-т 2600 «Поточні рахунки суб'єктів господарської діяльності»;

К-т 2077 «Прострочена заборгованість за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності»;

К-т 2070 «Короткострокові кредити на будівництво та освоєння землі, які надані суб'єктам господарської діяльності»;

К-т 2071 «Короткострокові кредити на купівлю будівель, споруд, обладнання та землі, які надані суб'єктам господарської діяльності»;

г) фізичним особам:

Д-т 2620 «Поточні рахунки фізичних осіб»;

К-т 2207 «Прострочена заборгованість за кредитами, які надані фізичним особам на поточні потреби»;

К-т 2202 «Інші короткострокові кредити, які надані фізичним особам на поточні потреби»;

К-т 2217 «Прострочена заборгованість за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані фізичним особам»;

К-т 2210 «Короткострокові кредити, які надані фізичним особам на будівництво та освоєння землі»;

К-т 2211 «Короткострокові кредити, які надані фізичним особам на купівлю будівель, споруд, обладнання та землі».

5. Нарахування доходів та формування прострочених нарахованих доходів за кредитами.

Для банку мета надання кредиту — отримання за його користування процентів, тобто доходу. Згідно з Правилами бухгалтерського обліку процентних доходів та витрат під час обліку таких передбачається дотримання двох основних принципів:

«принцип нарахування, відповідно до якого статті доходів та витрат ураховуються та оцінюються в момент продажу активу або в момент надання послуг. Усі доходи і витрати установи, що відносяться до звітного періоду, мають відображатися в обліку в цьому самому періоді незалежно від того, коли були отримані чи сплачені кошти;

* принцип відповідності, згідно з яким витрати та доходи, пов"язані з цими витратами, повинні визнаватися в бухгалтерському обліку в один і той самий період. „

Може виникнути така ситуація, коли проценти не були сплачені в установлений строк. У перший же день несплати нарахованих процентів вони відносяться до розряду прострочених і зараховуються на рахунок прострочених процентів, на якому враховуються 30 днів. Після вказаного терміну сума прострочених процентів списується і обліковується на позабалансовому рахунку до повного погашення.

Для обліку нарахованих процентів використовуються балансові рахунки другого класу:

На рахунках 2048, 2058 обліковуються нараховані доходи за кредитами об'єкта господарської діяльності за внутрішніми та експортно-імпортними торговельними операціями.

На рахунках 2068, 2078, 2108, 2118 обліковуються доходи за кредитами, наданими юридичним особам, та органам державного управління.

На рахунках 2208, 2218 обліковуються доходи за кредитами, наданими фізичним особам.

У разі прострочення оплати нарахованих процентних доходів вони відносяться відповідно на рахунки прострочених доходів 2049. 2059, 2069, 2079, 2109, 2119, 2209, 2219.

Списані з балансу несплачені в строк проценти за кредитами банків та клієнтів обліковуються на позабалансових рахунках відповідно 9600 «Не сплачені банками доходи», 9601 «Не сплачені клієнтами доходи».

Бухгалтерські проведення з нарахування та погашення процентів за користування кредитами.

- Нарахування процентів за користування кредитами:

Д-т 2048, 2058, 2068, 2078, 2118, 2208, 2218 (рахунки за нарахованими доходами за видами кредитів);

К-т 6024, 6025, 6027, 6030, 6031, 6042, 6043 (рахунки за процентними доходами за видами кредитів).

Віднесення нарахованих процентів до розряду прострочених:

Д-т 2049, 2059. 2069, 2079, 2109, 2119, 2209, 2219 (рахунки за простроченими нарахованими відсотками);

К-т 2048, 2058, 2068, 2078, 2108, 2118, 2208, 2218 (рахунки за нарахованими доходами за видами кредитів).

У разі визнання заборгованості за нарахованими відсотками сумнівною (ЗО днів):

Д-т 6024, 6025, 6027, 6030, 6031, 6042, 6043 (рахунки за процентними доходами за видами кредитів);

К-т 2049, 2059, 2069, 2079, 2109, 2119, 2209, 2219. Одночасно робиться бухгалтерське проведення:

Д-т 9600 (списана за рахунок спеціальних резервів заборгованість за нарахованими доходами, за операціями з банками), 9601 (списана за рахунок спеціальних резервів заборгованість за нарахованими доходами, за операціями з клієнтами);

К-т 9610 (списана у збиток заборгованість за коштами на кореспондентських рахунках).

Розглянемо фінансовий облік видачі та сплати процентів за користування наданим кредитом юридичній особі на прикладі.

Приклад Ш

Банк надає кредит ТОВ «Дружба» 1 вересня 2004 р. на суму 5000,00 грн з процентною ставкою 30 % річних на строк один місяць. Сума кредиту перераховується на поточний рахунок клієнта в іншому банку.

Етап 1. 1 вересня 2004 р. банк здійснює проведення:

а) Д-т 2040 «Короткострокові кредити суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями» — 5000,00 грн;

К-т 1200 «Кореспондентський рахунок у Національному банку України» — 5000,00 грн.

б) позичальникові нараховуються проценти за користування кредитом:

Д-т 2048 «Нараховані доходи за кредитами суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями» — 123,00 грн;

К-т 6024 «Процентні доходи за кредитами за внутрішніми торговельними операціями» — 123,00 грн.

Етап 2. Позичальник 1 жовтня 2004 р. перерахував проценти за користуванням кредитом на суму 100,00 грн, при цьому ним було надано клопотання стосовно продовження терміну кредиту на один місяць з процентною ставкою 30 % річних. Здійснюються такі записи:

а) Д-т 1200 «Кореспондентський рахунок у НБУ» — 100,00 грн;

К-т 2048 «Нараховані доходи за кредитами суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями» 100,00грн;

б) Д-т 2049 «Прострочені нараховані доходи за кредитами суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями» — 23,00 грн;

К-т 2048 «Нараховані доходи за кредитами суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями» — 23,00 грн;

в) позичальникові нараховуються проценти за користування кредитом:

Д-т 2048 «Нараховані доходи за кредитами суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями»— 123,00 грн;

К-т 6024 «Процентні доходи за кредитами суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями» — 123,00 грн.

Етап 3. Позичальник 1 листопада 2004 р. перерахував проценти за користування кредитом на загальну суму 146,00 грн (23 грн + 123 грн) і частково погасив заборгованість за кредитом на суму 2000,00 грн;

а) погашення заборгованості за процентами за попередній період здійснюється бухгалтерськими записами:

Д-т 1200 «Кореспондентський рахунок у НБУ» — 23,00 грн (борг за 1 жовтня 2004 р.);

К-т 2049 «Прострочені нараховані доходи за кредитами суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями» — 23,00 грн;

б) погашення суми процентів за поточний період: Д-т 1200 «Кореспондентський рахунок у НБУ» — 123,00 грн; К-т 2048 «Нараховані доходи за кредитами суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями» — 123,00 грн;

в) часткове погашення заборгованості за кредит:

Д-т 1200 «Кореспондентський рахунок у НБУ» — 2000,00 грн;

К-т 2040 «Короткострокові кредити суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями» 2000,00 грн.

Етап 4. Позичальник погашає залишок заборгованості 2 листопада 2004 р.

Д-т 1200 «Кореспондентський рахунок у НБУ» — 3000,00 грн;

К-т 2040 «Короткострокові кредити суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями» — 3000,00 грн.

Порядок, форма і конкретні строки погашення кредиту передбачаються в кредитному договорі. Погашення кредиту може здійснюватись одноразово і в розстрочку (частково). Одноразове погашення позички передбачає його повернення в повній сумі в установлений у кредитному договорі строк.

При погашенні позички в розстрочку передбачається періодичне погашення суми боргу, пов'язане з надходженням виручки від реалізації продукції (проведення робіт, надання послуг) та інших прибутків.

Кредити оформлюються на конкретні строки погашення.

Погашення кредиту і нарахованих за ним процентів (комісій) здійснюється позичальником з його поточного рахунка в націонаявній або іноземній валюті, якщо кредит було видано в інвалюті — на основі платіжних доручень позичальника. Якщо поточний рахунок позичальника відкритий в іншому банку, погашення боргу за кредитом чи сплата процентів здійснюється платіжними дорученнями позичальника, а за умови визнання боргу позичальником — платіжною вимогою банку в установленому чинним законодавством України порядку. Якщо позичальник не може сплатити борг, він стягується з гарантів (поручителів) у встановленому чинним законодавством України порядку.

Кошти в погашення простроченої заборгованості першочергово спрямовуються на сплату заборгованості за процентами за користування кредитом, решта — на погашення основної суми боргу в порядку, передбаченому Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22 травня 1997 р. № 283/97-ВР.

Погашення кредиту проводиться позичальником виключно в тій валюті, в якій був наданий кредит. Оплачувати проценти за користування кредитом позичальник має право в іншій валюті (у тому числі в національній валюті України), відмінній від валюти кредиту, якщо це передбачено умовами кредитної у годи.

Позичальник не звільняється від відшкодування боргу за позичкою, сплати процентів і комісії за будь-яких обставин, у тому числі й незалежних від позичальника.

У разі неможливості погашення позичальником заборгованості за позичкою і процентів за нею у строки, встановлені кредитним договором, банк може надати позичальникові в окремих випадках відстрочку погашення боргу з укладенням додаткової угоди з підвищенням або без підвищення процентної ставки.

Якщо банк відмовляється надати відстрочку погашення кредиту, він реалізує своє право на стягнення позички і процентів за нею із спрямуванням стягнення на забезпечення, прийняте при видачі кредиту в установленому законодавством України порядку.

У разі відмови від сплати боргів за позичками банк стягує борги в претензійно-позовному порядку.

Нарахування та облік процентів за користування кредитом здійснюється відповідно до «Правил бухгалтерського обліку процентних та комісійних доходів і витрат банків», затверджених постановою Правління НБУ з використанням методу «факт-факт», факт/360, 30/360.

Метод нарахування процентів факт/факт передбачає стягнення процентів за час фактичного користування позикою виходячи з фактичної кількості днів у календарному році, які обчислюються за такою формулою:

де 2- — сума кредиту;

А:— процентна ставка (річних);

п — фактична кількість днів користування позикою;

т — кількість днів користування позикою за умовної кількості 30 днів на місяць (365 або інша кількість днів).

Метод факт/360 передбачає стягнення процентів за час фактичного користування позикою виходячи з 360 днів у році (ЗО днів на місяць), які обчислюються за такою формулою:

Е *К *Н /100*360

Метод 30/360 передбачає стягнення процентів за користування позикою виходячи з 360 днів у році та 30 днів у кожному місяці, в якому позичальник користується позикою. Проценти обчислюються за такою формулою:

Розмір процентної ставки за користування кредитом установлюється залежно від розміру плати за кредитні ресурси (депозити), характеру їх надання, терміну повернення кредиту тощо. При цьому процентна ставка повинна покривати витрати банку на залучення коштів, необхідних для надання кредитів, затрати на ведення банківських операцій і забезпечувати одержання відповідного доходу банку.

Розмір процентної ставки затверджується при наданні позики кредитним комітетом банку. Процентні ставки за користування кредитом, порядок, форма і терміни сплати передбачаються в кредитному договорі. Проценти за користування кредитом нараховуються банком щомісячно і сплачуються позичальником у терміни, передбачені у кредитному договорі. Сплата процентів проводиться згідно з розпорядженням банку, платіжним дорученням позичальника, платіжною вимогою-дорученням. Якщо розрахунковий рахунок позичальника відкритий в іншому банку, сплата здійснюється згідно з порядком, передбаченим кредитним договором відповідно до діючого порядку, затвердженого Національним банком України.

Протягом усього періоду, коли позичальник користується кредитом, банк має право змінювати рівень процентної ставки за кредит залежно від зміни плати за централізовані кредитні ресурси органами, компетенцією яких передбачаються такі зміни, а також залежно від попиту та пропозиції на кредитні ресурси, з обов'язковим письмовим повідомленням позичальника та з оформленням цих змін додатковою угодою, що має бути обумовлено в кредитному договорі.

Кредити зі стягненням пільгових (знижених) процентів надаються за рішенням Правління та кредитного комітету.

Нарахування процентів проводиться працівниками Управління активно-пасивних операцій з кредитування і передається розпорядженням до операційного відділу для формування бухгалтерських записів.

Економіст контролює правильність сум нарахованих процентів, а за потреби коригує їх шляхом звіряння сум нарахованих процентів з відомістю нарахування.

Стягнення процентів здійснюється не пізніше останнього робочого дня місяця, наступного за звітним, якщо інше не передбачено умовами кредитного договору.

Якщо позичальник з об'єктивних причин не може сплатити проценти вчасно, він мусить за три дні до настання дати платежу подати до банку документи, що підтверджують цей факт, і лист з проханням перенести термін сплати процентів. На підставі зазначених документів економіст готує додаткову угоду до кредитного договору.

За відсутності у позичальника об'єктивних причин для своєчасної сплати процентів економіст з моменту настання терміну сплати процентів переносить суму нарахованих процентів до складу прострочених та готує службову записку в юридичну службу про виставлення позичальникові претензії з розрахунком суми заборгованості.

Прострочена понад 30 днів заборгованість за процентами вважається сумнівною та виключається зі складу доходів банку зворотним проведенням:

Д-т — рахунки 60 групи;

К-т — рахунки нарахованих доходів, не сплачених в установлений строк.