Аудит суб'єктів господарювання

Аудиторський процес починається з того моменту, коли по­тенційний клієнт звертається з проханням провести аудит. Для позитивного чи негативного рішення щодо прийняття такої про­позиції керівництву аудиторської фірми необхідно відповісти на такі запитання:

Чи має фірма або чи буде мати в майбутньому необхідний персонал, який володіє потрібними знаннями та навичками для виконання такого завдання?

Чи потрібні будуть додаткові працівники для виконання да­ного обсягу робіт?

Чи є незалежними аудиторська фірма та її окремі працівни­ки стосовно потенційного клієнта?

Чи не збігається час передбачуваної перевірки з іншими невідкладними завданнями та обставинами фірми?

Крім того, якщо клієнт змінив аудитора, варто з'ясувати об­ставини та причини такого кроку.

Перш ніж прийняти пропозицію від клієнта, аудиторові необхідно отримати попередню інформацію про галузь еко­номічної діяльності та про форму власності підприємства, систе­му управління, організаційну структуру, види здійснених опе­рацій, а також оцінити отриману інформацію про діяльність клієнта, що сприятиме якісному та кваліфікованому проведенню аудиту.



Аудитор може отримувати інформацію про виробничу та економічну діяльність підприємства з різних джерел, а саме:

попередній досвід співпраці з клієнтом та роботи аудито­ра на підприємствах тієї галузі економіки, в межах якої працює потенційний клієнт;

співбесіди зі співробітниками та посадовими особами підприємства;

співбесіди зі спеціалістами служби внутрішнього контро­лю (аудиту) та аналіз звітів про проведення процедур внутрішнього аудиту;

співбесіди з іншими аудиторами, а також юрисконсульта­ми та іншими радниками, які надавали послуги підприємству або працювали в даній сфері;

співбесіди з обізнаними особами, які не входять до штату даного підприємства (клієнтами, постачальниками, кон­курентами);

публікації та видання про конкретику галузі діяльності підприємства (наприклад, урядова статистика, опубліко­вані дані досліджень та оглядів, звіти, підготовлені банка­ми або торговцями цінними паперами, фінансова преса);

законодавчі акти та розпорядження, які значною мірою впливають на діяльність підприємства.

Після того, як угода про роботу над проектами буде ухвале­на, необхідно одержати детальнішу інформацію про бізнес підприємства. Як свідчить практика, аудитор має отримати таку інформацію до проведення процедур аудиту. У зв'язку з метою визначення обсягів, складності та термінів виконання аудиторсь­ких послуг, кола питань і проблем, які необхідні під час підготов­ки аудиторського висновку, може бути проведена попередня екс­пертиза діяльності клієнта. Форма договору на проведення попе­редньої експертизи з додатком приблизного кола питань, які не­обхідно з'ясувати в ході ЇЇ проведення, наведені нижче.

Договір

на проведення попередньої експертизи

__________200... р. м. Харків

Товариство з обмеженою відповідальністю аудиторська фірма __________________, далі "Товариство", в особі Генераль­ного директора ________________________, з одного боку, та

спільне Українсько-російське підприємство _______________,

далі "Підприємство", в особі директора _____________________,

який діє на підставі Статуту підприємства, з другого боку, уклали договір про нижчевикладене:

1. Предмет договору

1.1. Товариство проводить на Підприємстві експертизу, ме­та якої — попереднє визначення обсягу аудиту фінансово-госпо­дарської діяльності та можливостей його проведення.

Перелік питань, які підлягають дослідженню, аналізу та пе­ревірці, визначені у додатку, який є невід'ємною частиною даного договору.

2. Обов'язки сторін

2.1. Товариство зобов'язане:

— приступити до проведення експертизи__________200... р.

і завершити її________200... р.;

— за результатами експертизи скласти акт (довідку).

2.2. Підприємство зобов'язане:

— забезпечити необхідні умови роботи експертам (окреме приміщення, зв'язок тощо);

— своєчасно надавати необхідні для експертизи документи. Підприємство несе відповідальність за достовірність на­даних документів:

— своєчасно здійснити оплату;

— давати пояснення з питань, які виникають у ході прове­дення експертизи.

3. Оплата робіт

3.1. Підприємство перераховує на поточний рахунок Това­риства_____грн. протягом трьох днів після дати підписання цьо­го договору.

3.2. У разі невиконання Підприємством п. 3.1. цього догово­ру Товариство не розпочинає проведення експертизи.

3.3. Сума, перерахована в п. 3.1, поверненню не підлягає.

4. Інші умови

4.1. У випадку, якщо Підприємство не забезпечить не­обхідними для експертизи документами або якщо на перевіюваному об'єкті облік перебуває в занедбаному стані, Товариство має право відмовитися від виконання договору.

4.2. Договір укладається в двох екземплярах: по одному для кожної із сторін.

4.3. Договір набуває чинності з моменту його підписання.

5. Юридичні адреси сторін та банківські реквізити

"Товариство" "Підприємство"

Генеральний директор Директор

Додаток

до Договору на проведення попередньої експертизи

Питання для розгляду в ході попередньої експертизи

1. Організація виробництва та форма власності

Корпоративна структура: приватна, громадська, урядова (в т.ч. будь-які зміни, що відбулися недавно або були заплановані).

Власники, які отримують прибуток, та споріднені сторони (місцеві, іноземні, репутація в бізнесі та досвід).

Структура капіталу (в т.ч. будь-які зміни, що відбулися не­щодавно або заплановані).

Організаційна структура.

Мета та завдання керівництва, його "політика", "філософія" бізнесу та стратегічні плани.

Придбання, злиття або відмова від господарської діяльності (заплановані або здійснені нещодавно).

Джерела (поточні, первинні) та методи фінансування .

Рада директорів: склад, ділова репутація та особистий досвід кожного, незалежність від оперативного керівництва та контроль над ним, частота проведення зустрічей, наявність ауди­торського комітету та коло питань, охоплених його діяльністю, політика корпоративної поведінки, зміни в складі професійних консультантів (наприклад, серед юристів).

Оперативне керівництво: досвід та репутація; плинність кадрів; провідні фахівці-фінансисти та їх права й обов'язки у даній організації; укомплектування бухгалтерії кадрами; систе­ма стимулювання або виплати премій як частини оплати праці (наприклад на підставі прибутку); використання прогнозів та бюджету; тиск на керівництво (наприклад, надмірне переван­таження обов'язками, домінування з боку однієї особи, підтримка курсів акцій, непродумане встановлені кінцеві терміни для оголошення результатів); системи управлінської інформації.

Функція внутрішнього аудиту (наявність, якість).

Ставлення до умов здійснення внутрішнього контролю.

2. Діяльність підприємства

Характер господарської діяльності (наприклад, виробник, оптовий торговець тощо).

Місцезнаходження виробничих потужностей, складських приміщень, офісів.

Займаність (наприклад, за місцем знаходження, джерелами постачання, рівнем заробітної плати, колективними договорами, пенсійними зобов'язаннями, державним регулюванням).

Продукція і послуги та ринки (наприклад, основні клієнти та контракти, термін оплати, рентабельність, частка ринку, конку­ренти, експорт, політика ціноутворення, репутація продукції, га­рантії, книга замовлень, тенденції, маркетингова стратегія та мета, виробничі процеси).

Важливі постачальники товарів та послуг (наприклад, дов­гострокові контракти, стабільність під час постачання, термін оп­лати, імпорт, способи постачання).

Товарні та виробничі запаси (наприклад, місцезнаходжен­ня, чисельність).

Дозволи, ліцензії, патенти.

Важливі категорії витрат.

Науково-дослідна робота.

Активи, пасиви та операції з іноземною валютою (за видом валюти), страхування.

Законодавство та правила, що впливають на діяльність під­приємства.

Інформаційні системи — поточні плани щодо проведення змін.

Структура боргу, в т. ч. умови та обмеження.

3. Фінансові результати

Ключові показники та оперативні статистичні дані.

Тенденції.

4. Умови звітування

Зовнішні фактори, що впливають на підготовку керівництвом фінансової звітності.

5. Законодавчі акти

Законодавче середовище та його вимоги. Оподаткування.

Вимірювання та розкриття результатів, властивих даній діяльності.

Вимоги до подання аудиторської звітності.

Користувачі фінансової звітності.

Таким чином, інформація про бізнес підприємства зби­рається до початку перевірки, але, як правило, вона проходить об­робку та доповнюється новими даними пізніше, коли аудитор та його асистенти мають достатньо інформації про діяльність клієнта.

Знання про галузь господарської діяльності є інфор­маційною базою, на підставі якої аудитор дає свою професійну оцінку підприємству. Розуміння особливостей діяльності у кон­кретній галузі та використання цих знань належним чином до­помагає аудиторам під час планування аудиту, оцінки ауди­торських даних та забезпечення кращого рівня обслуговування клієнта.

Під час проведення перевірки аудитору необхідно внести відповідні коригування та проаналізувати інформацію, зібрану раніше, в тому числі й дані в робочих документах попередніх років. Аудитор також повинен проаналізувати та виявити значні зміни, які мали місце після проведення останнього аудиту.

Завданням аудитора також є забезпечення асистентів, залу­чених до роботи, необхідними знаннями щодо бізнесу клієнта, що значно полегшить проведення аудиторської перевірки. Йому слід упевнитися, що асистенти розуміють необхідність бути готовими до сприйняття додаткової інформації відносно діяльності клієнта і доводитимуть цю інформацію до відома аудитора та інших асис­тентів.

Якщо буде прийнято позитивне рішення про надання ауди­торських послуг, аудиторська фірма та клієнт можуть обмінятися листами.

Лист-пропозиція аудитора підтверджує його згоду з постав­леним завданням і масштабом аудиту. Такий лист-пропозиція мо­же містити положення, які стосуються меж відповідальності ау­дитора перед клієнтом, форми надання звіту аудитора і його вис­новків та інші моменти, про які аудитор вважає за необхідне домо­витися до початку перевірки.

Після обміну листами та на їх основі складається договір на проведення аудиту.

Договір є основним документом, який засвідчує факт встановлення домовленості між замовником і виконавцем про прове­дення аудиторської перевірки.

Залежно від конкретних обставин, зміст договору на прове­дення аудиту може бути різним, проте існує ряд моментів, які в будь-якому разі мають бути зазначеними в договорі. Обов'язково бути розкриті такі положення:

мета аудиту;

масштаб аудиту, включаючи посилання на чинне законо­давство, нормативи (поняття масштабу аудиту включає в себе необхідний обсяг та глибину перевірки; склад, кількість, обсяг аудиторських процедур);

можливість доступу до будь-яких записів, документації та іншої інформації, замовленої у зв'язку з аудитом;

відповідальність керівництва підприємства за надану ау­диторам інформацію (у разі необхідності обумовлюється вимога про одержання від керівництва письмового підтвердження наданої інформації);

умови відповідальності за початкові залишки під час пер­шого проведення аудиту або якщо попередні перевірки виконувались іншим аудитором;

вказівка на те, що в зв'язку з рівнем суттєвості перевірки та інших властивих аудиту обмежень існує можливість, навіть ймовірність того, що будь-які істотні помилки мо­жуть бути не поміченими;

форма, в якій замовникові буде видана інформація про результати проведеної аудитором роботи (обсяг і склад переданої замовнику документації).

Крім того, у договір можуть бути включені такі пункти:

1. Угоди, які стосуються планування аудиту.

2. Угоди, які стосуються залучення до перевірки інших ауди­торів та фахівців інших галузей з деяких аспектів аудиту.

3. Угоди, які стосуються залучення до перевірки внутрішніх аудиторів та іншого персоналу клієнта.

4. Порядок розрахунків за виконання робіт з аудиту.

5. 5. Будь-які можливості обмеження аудиторського зо­бов'язання.

6. Посилання на будь-які додаткові угоди між аудитором та клієнтом.

Детальна структура договору може бути різною, проте його форма в цілому повинна відповідати загальноприйнятій в Україні формі складання договорів. У преамбулі договору після зазначен­ня назви та номера договору, місця й дати його підписання наво­дяться назви сторін, які склали договір (замовник та виконавець), прізвища посадових осіб, які підписали договір від імені кожної сторони.

У розділі "Предмет договору" вказується назва аудиторської послуги ("проведення аудиту" або "аудиторська перевірка"), мета аудиту і характеризується його масштаб.

У розділі "Зобов'язання сторін" залається перелік та харак­теристика зобов'язань, які бере на себе кожна із сторін. При цьо­му перелік зобов'язань замовника повинен містити такі поло­ження:

o надання аудиторам можливості доступу до будь-яких за­писів, документації та іншої інформації, яка запрошена у зв'язку з аудитом;

o відмову від будь-яких дій, які здійснюються з метою впливу на думку аудитора;

o зобов'язання щодо прийому й оплати робіт;

o інші зобов'язання.

У перелік зобов'язань аудитора необхідно включити:

o дотримання умов конфіденційності інформації та інших принципів аудиту;

o зазначення форми, у якій замовникові буде видана інфор­мація про результати проведеної аудитором роботи (об­сяг та склад переданої замовникові документації);

o дотримання вимог щодо якості згідно із стандартами та нормами аудиту, законними актами України та іншими (вказати, якими саме) критеріями;

o зобов'язання інформувати замовника, якщо в процесі ро­боти виявиться недоцільність її;

o інші зобов'язання.

У розділі "Порядок здавання та приймання робіт" дається перелік, характеристика та послідовність процедур, які викону­ються сторонами у процесі передачі результатів роботи, а також зазначаються умови та порядок оформлення відмови замовника прийняти виконану роботу.

У розділі "Термін виконання робіт" вказуються тривалість виконання роботи, дати початку та її закінчення, а також терміни надання результатів виконаної роботи.

У розділі "Вартість робіт та порядок розрахунків" вказу­ються відомості про розмір та порядок виплати винагороди за ви­конання робіт.

Розділ "Відповідальність сторін" містить умови відповідаль­ності кожної сторони (за які саме випадки сторони нестимуть відповідальність та в якому вигляді). Доцільно також обумовити аспекти, за які та чи інша сторона не несе відповідальність.

В умовах відповідальності замовника мають бути зазначені такі положення:

відповідальність за достовірність наданої аудиторам інформації;

відповідальність у разі невиконання рекомендацій ауди­тора;

відповідальність за невиконання зобов'язань прийому та сплати винагороди за роботу;

інші види й умови відповідальності.

В умовах відповідальності виконавця необхідно помістити положення:

§ відповідальність за якість виконаних робіт;

§ відповідальність за дотримання термінів робіт;

§ відповідальність за дотримання принципів аудиту під час виконання робіт;

§ інші види й умови відповідальності.

У цьому ж розділі обумовлюється відповідальність за почат­кові залишки під час першого проведення аудиту або відповідальність у разі, якщо попередні перевірки виконувались іншим аудитором. Тут має також бути відмітка про термін дії та­кої відповідальності.

У розділі "Термін дії договору" наводиться вказівка про дату початку та закінчення дії договору.

У розділі "Реквізити сторін" вказуються юридичні адреси та платіжні реквізити кожної сторони.

У розділі "Особливі умови" зазначені питання, які сторони вважають за необхідне обумовити і які не знайшли відображення в попередніх розділах договору. Зокрема, обумовлюються:

· питання про те, що в залежності від рівня суттєвості пе­ревірки та інших притаманних аудиту обмежень, існує можливість і навіть ймовірність того, що будь-які, навіть суттєві, помилки можуть залишитися не помічене;

· умови, за яких виконавець може відмовитись від продов­ження робіт на будь-якому етапі їх виконання;

· умови продовження терміну виконання робіт;

· посилання на будь-які додаткові угоди до даного догово­ру, а також на додатки до договору;

· порядок розв'язання спорів щодо даного договору;

· інші умови.

Окремі положення договору можуть пояснюватися додат­ковими документами (додатками до договору). Наприклад, термін виконання робіт може регламентуватися календарним планом робіт. Розмір та порядок виплати винагороди за роботу — протоколом узгодження договірної ціни та інше. В цьому випадку в тексті договору робиться посилання на ці документи й на те, що вони є невід'ємною частиною договору. Склад та зміст додатків можуть бути різними і залежатимуть від конкретних обставин.

Планування аудиту — це формування головної стратегії та визначення конкретних методів проведення перевірки, а також часу проведення аудиту. Розробка загального плану і програми аудиту повинна ґрунтуватися на вивченні особливостей бізнесу клієнта та даних попередньої експертизи діяльності суб'єкта пе­ревірки. Аудиторський план розробляється з огляду на те, що в ньому визначається час проведення кожної конкретної ауди­торської процедури. Під час розробки плану аудитори і ауди­торські фірми мають право самостійно визначати форми та мето­ди аудиту на підставі чинного законодавства, існуючих норм і стандартів, умов договору з клієнтом, професійних знань та досвіду. Окремі положення загального плану аудиторська фірма може узгоджувати з керівництвом замовника, якщо це вважається доцільним.

Метою планування є звернення уваги аудитора на найваж­ливіші питання, які слід перевірити найретельніше. Аудитор по­винен планувати свою роботу так, щоб мати можливість ефек­тивно провести аудиторську перевірку. Планування має допо­могти аудиторові належним чином організувати свою роботу і здійснювати нагляд за роботою асистентів, які беруть участь у перевірці, а також координувати роботу, яка виконується інши­ми аудиторами і фахівцями інших професій. Характер плану­вання залежить від організаційної форми, розміру та виду діяль­ності підприємства, виду аудиту, уявлення аудитора про стан справ на підприємстві.

У національних нормативах аудиту підкреслюється доцільність і необхідність документального оформлення процесу планування. Залежно від цього аудиторові необхідно докумен­тально оформити загальний план перевірки, визначити в ньому істотність помилок, а потім здійснити аудит за цим планом.

Під час розробки загального плану аудитор має проаналізу­вати такі моменти:

головні фактори, які впливають на діяльність підприємства;

найважливіші характеристики підприємницької діяль­ності клієнта (його організаційна структура, особливості процесу виробництва, надання послуг, фінансового ста­ну), порядок звітування, включаючи зміни, які, можливо, мали місце після попереднього аудиту;

розподіл обов'язків між керівництвом підприємства;

методологію та принципи бухгалтерського обліку підприємства;

зміни в обліковій політиці чи термінології аудиту;

оцінку ефективності системи внутрішньогосподарського контролю підприємства, тобто її спроможності поперед­жати та виявляти помилки на підприємстві;

визначення порога суттєвості помилок для цілей аудиту з кожного виду операцій;

ймовірність існування суттєвих помилок в обліку, яка оцінюється аудитором з огляду на попередній період пе­ревірки та знайдені ним раніш помилки;

визначення складних бухгалтерських операцій з ураху­ванням суб'єктивної точки зору бухгалтера підприємства;

існування можливості оперативного внесення змін в ок­ремі напрямки аудиту;

ступінь автоматизації обробки облікової інформації;

участь у перевірці інших аудиторів та аудиторських фірм

(перевірка іншими аудиторами дочірніх підприємств, філій та відділень головного підприємства);

участь в аудиті експертів та інших фахівців, які не є ауди­торами;

дислокація (місцезнаходження) підрозділів головного підприємства;

можливість оперативного включення до програми аудиту наприкінці аудиторської перевірки питання безперерв­ності діяльності підприємства.

У загальному плані аудиту рекомендується передбачати:

які конкретні питання слід перевірити, щоб висновки за результатами аудиту були об'єктивними;

які суттєві обставини слід проаналізувати під час пе­ревірки;

які вибіркові плани аудиту варто розробити;

формування аудиторської групи, її чисельність та кваліфікацію фахівців, які будуть залучені до проведення перевірки;

розподіл аудиторів у відповідності з їхніми професійни­ми якостями на конкретні ділянки аудиторської пе­ревірки;

з якими стандартами, законодавчими і нормативно-пра­вовими актами слід ознайомити групу аудиторів;

бюджет робочого часу для кожного етапу аудиту;

інструктаж усіх членів групи щодо їхніх функціональних обов'язків, ознайомлення їх з особливостями фінансово-господарської діяльності підприємства;

контроль керівника групи за виконанням плану та якістю роботи асистентів, за веденням ними робочої документації та належним оформленням результатів аудиту;

роз'яснення керівником аудиторської групи методичних питань, пов'язаних з практичною реалізацією аудиторсь­ких процедур;

документальне оформлення особливої думки окремого виконавця під час виявлення розбіжностей в оцінці кон­кретного факту між керівником аудиторської групи і ря­довим її членом.

Перелік об'єктів перевірки (видів робіт) під час складання загального плану аудиту може мати такий вигляд:

o Статут підприємства та інші загальні документи (уста­новчий договір, ліцензії на здійснення окремих видів діяльності, накази, розпорядження, службові довідки, протоколи засідань засновників тощо);

o облікова політика підприємства (робочі документи з ме­тодичних, технічних та організаційних аспектів облікової політики);

o основні засоби та нематеріальні активи;

o виробничі запаси;

o розрахунки з оплати праці;

o валові витрати та валові доходи;

o готова продукція та продаж товарів (робіт, послуг);

o грошові кошти та розрахункові операції, включаючи роз­рахунки з бюджетом та державними цільовими фондами;

o фінансові результати та використання прибутку;

o капітал і резерви;

o кредити та фінансування;

o забалансовий облік;

o фінансова звітність підприємства.

Розробка програми проведення аудиту включає ті ж самі етапи, що й розробка загального плану. Програма є розвитком за­гального плану аудиту і складає детальний перелік аудиторських процедур, необхідних для практичної його реалізації. У програмі аудиту види, зміст та час проведення запланованих аудиторських процедур мають співпадати з прийнятими до роботи показниками загального плану. До аудиторської програми включається також перелік аудиту за його напрямками, а також час, який необхідно витратити на кожен напрямок аудиту чи аудиторську процедуру. З метою раціоналізації розробки та оптимізації програм прове­дення аудиту крупні аудиторські фірми дуже часто використову­ють сітьові графіки.

Основними завданнями застосування сітьових методів уп­равління аудиторською діяльністю є планування, передбачення та виявлення можливих перешкод у виконанні програми аудиту ще до того, як вони виникнуть. Інформаційною моделлю, за допо­могою якої планують і контролюють виконання процесу аудиту, є сітьова модель (графік), яка дає змогу алгоритмізувати процеси планування та управління аудиторською діяльністю, тобто вста­новити певну оптимальну послідовність виконання аудиторських процедур.

У програмі аудитор оцінює ступінь ризику внутрішнього контролю та свій особистий ризик невиявлення суттєвих поми­лок у звітності, який можливий під час проведення аудиторських процедур, визначає термін проведення аудиторських тестів, коор­динує роботу всіх можливих помічників, залучених з числа співробітників підприємства, визначає присутність інших вико­навців аудиту, якщо такі беруть участь у роботі. Під час розробки аудиторської програми інші питання, включені до загального пла­ну аудиту, розкриваються також з більшою деталізацією.

Записи та висновки аудитора за кожним розділом ауди­торської програми фіксуються в робочій документації і є тим фак­тичним матеріалом, котрий використовується аудитором у про­цесі підготовки аудиторського звіту.

Протягом усієї тривалості аудиту його загальний план і про­грама можуть переглядатися чи уточнюватися аудитором, тому що існує ймовірність зміни умов і напрямків перевірки, а також можливість отримання інших результатів після проведення ауди­торських процедур, ніж ті, які раніш очікувалися аудитором. Події чи мотиви, що примусили аудитора внести значні зміни до аудиторської програми, оформлюються документально.

Планування та підготовка аудиту здійснюється таким чи­ном, щоб гарантувати його високу якість, ефективність та своєчасність виконання всіх процедур.