Романів Ревізія і контроль (2004)
Перевірка правильності ведення обліку та складання фінансової звітності на підприємстві
Залежно від завдань ревізії і контролю бухгалтерського обліку визначаються його об'єкти, джерела інформації і методичні прийоми (див. рис. 2).
Об'єкти контролю — облікова політика підприємства, перспективні і поточні плани удосконалення обліку та превентивного і поточного контролю, їх обґрунтованість і прогресивність, виконання цих планів, організація і стан обліку та контролю, зміст і достовірність звітності, плани внутрігосподарського контролю, аудиту та їх виконання, застосування автоматизації обліку і контролю, плани підвищення кваліфікації працівників обліку, їх виконання.
Джерела інформації — законодавство з питань фінансово-господарської діяльності, обліку і контролю, нормативні документи про бухгалтерську звітність, державну контрольно-ревізійну службу, нормативно-методичні документи з інвентаризації, обліку, звітності і контролю, матеріали контрольних перевірок і рішень щодо них, рішення за результатами господарської діяльності, первинні документи і облікові регістри, поточні та річна звітності підприємства.
Особливості методичних прийомів контролю, узагальнення і реалізації його результатів полягають у суцільних і вибіркових перевірках стану оперативного (внутрігосподарського, управлінського), бухгалтерського і статистичного обліку, його організації і методології, а також: безпосереднього контролю якості стану обліку і звітності.
Важливе місце у перевірці стану бухгалтерського обліку займає вивчення облікової політики, тобто взаємозв'язку обліку з управлінням виробництвом, зокрема його інформаційного забезпечення. З'ясовуються можливості інтеграції різних видів бухгалтерського, статистичного і оперативного (управлінського) обліку в єдиній системі господарського обліку на базі швидкодіючої електронно-обчислювальної техніки, що дуже важливо в умовах створення АСОІ (автоматизованої системи обробки інформації) різних рівнів та АРМ бухгалтера. У цьому зв'язку контроль досліджує стан централізації обліку як у межах підприємства, так і створення централізованої бухгалтерії для ряду однорідних малих підприємств, кооперативів, бюджетних організацій та інших, визначаючи при цьому доцільність різних форм централізації бухгалтерського обліку.
Для встановлення своєчасності подання документів до бухгалтерії та обчислювального центру зіставляють дати фактичного надходження документів з датами, передбаченими у графіку документообігу. Одночасно перевіряють записи в оперативному і бухгалтерському обліку господарських операцій на основі суцільного і безперервного документування.
Насамперед перевіряється застосування в обліку господарських операцій типової первинної документації, затвердженої в установленому порядку Держкомстатом України, а також міністерствами і відомствами, правильність оформлення цієї документації і своєчасність її подання до бухгалтерії підприємства, додержання методичних вказівок Міністерства фінансів України, Держкомстату України та інших органів з відображення господарських операцій і процесів на рахунках бухгалтерського обліку і звітності. Встановлюється достовірність звітності, яка подається у різні органи господарського і державного управління, а також строки її складання. Особливій перевірці підлягає використання даних обліку і звітності у маркетингу, управлінні підприємством.
Практика показує, що нерідко на підприємствах порушуються графіки документообігу. Це призводить до того, що не завжди своєчасно перевіряються дані складського обліку товарів і матеріалів з бухгалтерським обліком, а виявлені розбіжності усуваються із запізненням, тобто облік не сприяє збереженню цінностей та раціональному використанню їх.
Важливим завданням ревізії і контролю є встановлення того, як працівники обліку виконують покладені на них обов'язки щодо забезпечення контролю за достовірністю поданих документів і своєчасністю їх обробки.
Достовірність первинних документів встановлюється різними прийомами контролю (за формою і змістом, зустрічна перевірка документів, взаємний контроль операцій, аналітична і логічна перевірка). Ревізор перевіряє, наскільки доцільно застосовувати ту чи іншу форму організації обліку (централізовану, децентралізовану), чи відповідає вона конкретним умовам роботи підприємства.
Велике значення мають вибір і застосування форм бухгалтерського обліку. Тому ревізор повинен зробити свої висновки щодо форми бухгалтерського обліку, яка застосовується на підприємстві. Перевіряється, як
на підприємстві дотримується єдиний план рахунків бухгалтерського обліку. Неправильна кореспонденція рахунків призводить до заплутування обліку, викривлення результатів господарської діяльності.
Ревізор також перевіряє, як на підприємстві впроваджуються прогресивні методи і форми обліку, наукова організація обліку, використання ЕОМ.
Особливу увагу слід приділяти перевірці взаємозв'язку показників господарської діяльності в різних видах обліку. Важливо, щоб показники різних видів обліку доповнювали один одного і взаємно контролювались.
Перевіряється також стан синтетичного обліку і його зв'язок з даними аналітичного обліку. Показники розрахункових статей балансу повинні обов'язково мати розгорнуте сальдо по активу і пасиву та повністю відповідати даним оборотних відомостей, журналів-ордерів.
Найважливішим завданням контролю стану бухгалтерського обліку є перевірка, наскільки облік забезпечує збереження цінностей і контроль за їх витрачанням та як головний бухгалтер здійснює покладені на нього функції контролю за збереженням і законністю витрачання грошових коштів і матеріальних цінностей. При цьому з'ясовують, яким чином бухгалтерія здійснює превентивний контроль за господарськими операціями при лімітуванні витрат матеріальних і фінансових ресурсів, оформленні документів, що дають право на витрачання цінностей.
Серед основних завдань контролю стану бухгалтерського обліку важливою є перевірка додержання на підприємстві нормативних актів з бухгалтерської звітності і балансів державних, орендних, кооперативних і громадських підприємств та організацій. На підставі первинної документації аналітичного і синтетичного обліку перевіряється достовірність поданої звітності про результати фінансово-господарської діяльності як за окремі періоди, так і в цілому за рік. Особливу увагу зосереджують на виявленні фактів викривлення у звітності дійсного стану діяльності підприємства: чи не було приписок невиконаних робіт, фальсифікації основних показників — прибутку, рентабельності та ін. Користуючись документальними методичними прийомами, ревізор перевіряє правильність відображення у бухгалтерському обліку результатів інвентаризації відповідно до Інструкції по інвентаризації основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, документів та розрахунків, затвердженої Мінфіном. Виявлені недоліки у проведенні інвентаризації та відображенні її результатів у бухгалтерському обліку ревізор висвітлює в акті (висновку).
Перевіряються також права і обов'язки головного бухгалтера, оскільки вони стосуються стану обліку і контролю на підприємстві. Зокрема, ревізор перевіряє, як головний бухгалтер забезпечує контроль за відображенням на рахунках господарських операцій, подає інформацію для управління підприємством, провадить економічний аналіз і виявляє невикористані резерви поліпшення діяльності підприємства та сприяє їх використанню. Крім того, ревізор перевіряє виконання функції головним бухгалтером щодо контролю виконання договірних зобов'язань підприємством, відповідність матеріально відповідальних працівників займаним посадам та їх підзвітність тощо.
Одним із завдань ревізії достовірності даних обліку є з'ясування того, наскільки дані первинного документа відповідають дійсності за усіма реквізитами, а саме: за терміном здійснення операції, місцем, за натуральними та ціновими показниками, підписами осіб тощо.
Здійснюючи ревізію, треба перевірити безпосередньо на підприємстві за документами правильність відображення на бухгалтерських рахунках результатів попередньої ревізії.
Якщо перевірками встановлено допущені у минулому році помилки, то виправлення за минулий рік не вносяться, а відображаються у поточному році як прибутки (збитки) минулих років, що виявлені у звітному періоді, в кореспонденції з відповідними рахунками у звіті за формою №2 та виділяються у відповідному рядку в декларації податку на прибуток. Якщо у звітності поточного року встановлено помилки ще до моменту подання та затвердження річного звіту за поточний рік, то виправлення здійснюються у бухгалтерських звітах сторнуванням неправильних записів та заміною їх правильними у тому місяці, у якому вони виявлені.
Якщо за результатами перевірок виявлено факти заниження прибутку, то донараховані за результатами ревізій (перевірок) відповідно до чинного законодавства суми податків, штрафи за це порушення і пеня у податковому обліку відносяться на зменшення прибутку, що залишився у розпорядженні підприємства, а у бухгалтерському — на витрати.
Для здійснення ревізії достовірності обліку та звітності користуються методом зіставлення конкретного факту із даними бухгалтерського обліку та звітності. Так, наприклад, перевіряючи достовірність виконаних робіт із ремонту житлових чи інших будинків, треба зіставити обсяги робіт (площа поверхні, об'єм кладки тощо), які вказані в актах і нарядах із нарахування заробітної плати за проведену роботу.
Одним із найефективніших методів є контрольні обмірювання, які здійснюються у присутності замовника та виконавця робіт і за наслідками яких складається акт. За допомогою каталогів перевіряється правильність застосування розцінок на окремі види роботи.
Для підвищення ефективності таких перевірок велике значення має знання технологічних особливостей господарських операцій, які перевіряються, а також уміння ревізора максимально пов'язати один документ з іншим, який теж стосується складання документа, що перевіряється. Тобто ревізорові треба документально поновити рух того чи іншого матеріалу.
Практично перевірка за різними питаннями є перевіркою достовірності обліку та звітності. Тому головною вимогою ревізора має бути вимога щодо правильності й достовірності складання первинного документа. Відсутність на ньому навіть незначного реквізиту — дати, штампа підприємства, одиниці вимірювання — потребує здійснення детальної перевірки, що в кінцевому підсумку може сприяти виявленню значних порушень.
Крім того, перевіряються графіки подання звітності і примітки до фінансових звітів, а також те, як на підприємстві виконуються зауваження податкових служб, пропозиції і рішення вищої організації, фінансових органів, банків щодо поточної і періодичної звітності.
Для визначення правильності складання бухгалтерського балансу, звіту про фінансові результати, звіту про рух грошових коштів, звіту про власний капітал підприємства ревізору обов'язково необхідно перевірити взаємну погодженість показників фінансової звітності.
Об'єкти контролю — облікова політика підприємства, перспективні і поточні плани удосконалення обліку та превентивного і поточного контролю, їх обґрунтованість і прогресивність, виконання цих планів, організація і стан обліку та контролю, зміст і достовірність звітності, плани внутрігосподарського контролю, аудиту та їх виконання, застосування автоматизації обліку і контролю, плани підвищення кваліфікації працівників обліку, їх виконання.
Джерела інформації — законодавство з питань фінансово-господарської діяльності, обліку і контролю, нормативні документи про бухгалтерську звітність, державну контрольно-ревізійну службу, нормативно-методичні документи з інвентаризації, обліку, звітності і контролю, матеріали контрольних перевірок і рішень щодо них, рішення за результатами господарської діяльності, первинні документи і облікові регістри, поточні та річна звітності підприємства.
Особливості методичних прийомів контролю, узагальнення і реалізації його результатів полягають у суцільних і вибіркових перевірках стану оперативного (внутрігосподарського, управлінського), бухгалтерського і статистичного обліку, його організації і методології, а також: безпосереднього контролю якості стану обліку і звітності.
Важливе місце у перевірці стану бухгалтерського обліку займає вивчення облікової політики, тобто взаємозв'язку обліку з управлінням виробництвом, зокрема його інформаційного забезпечення. З'ясовуються можливості інтеграції різних видів бухгалтерського, статистичного і оперативного (управлінського) обліку в єдиній системі господарського обліку на базі швидкодіючої електронно-обчислювальної техніки, що дуже важливо в умовах створення АСОІ (автоматизованої системи обробки інформації) різних рівнів та АРМ бухгалтера. У цьому зв'язку контроль досліджує стан централізації обліку як у межах підприємства, так і створення централізованої бухгалтерії для ряду однорідних малих підприємств, кооперативів, бюджетних організацій та інших, визначаючи при цьому доцільність різних форм централізації бухгалтерського обліку.
Для встановлення своєчасності подання документів до бухгалтерії та обчислювального центру зіставляють дати фактичного надходження документів з датами, передбаченими у графіку документообігу. Одночасно перевіряють записи в оперативному і бухгалтерському обліку господарських операцій на основі суцільного і безперервного документування.
Насамперед перевіряється застосування в обліку господарських операцій типової первинної документації, затвердженої в установленому порядку Держкомстатом України, а також міністерствами і відомствами, правильність оформлення цієї документації і своєчасність її подання до бухгалтерії підприємства, додержання методичних вказівок Міністерства фінансів України, Держкомстату України та інших органів з відображення господарських операцій і процесів на рахунках бухгалтерського обліку і звітності. Встановлюється достовірність звітності, яка подається у різні органи господарського і державного управління, а також строки її складання. Особливій перевірці підлягає використання даних обліку і звітності у маркетингу, управлінні підприємством.
Практика показує, що нерідко на підприємствах порушуються графіки документообігу. Це призводить до того, що не завжди своєчасно перевіряються дані складського обліку товарів і матеріалів з бухгалтерським обліком, а виявлені розбіжності усуваються із запізненням, тобто облік не сприяє збереженню цінностей та раціональному використанню їх.
Важливим завданням ревізії і контролю є встановлення того, як працівники обліку виконують покладені на них обов'язки щодо забезпечення контролю за достовірністю поданих документів і своєчасністю їх обробки.
Велике значення мають вибір і застосування форм бухгалтерського обліку. Тому ревізор повинен зробити свої висновки щодо форми бухгалтерського обліку, яка застосовується на підприємстві. Перевіряється, як
на підприємстві дотримується єдиний план рахунків бухгалтерського обліку. Неправильна кореспонденція рахунків призводить до заплутування обліку, викривлення результатів господарської діяльності.
Ревізор також перевіряє, як на підприємстві впроваджуються прогресивні методи і форми обліку, наукова організація обліку, використання ЕОМ.
Особливу увагу слід приділяти перевірці взаємозв'язку показників господарської діяльності в різних видах обліку. Важливо, щоб показники різних видів обліку доповнювали один одного і взаємно контролювались.
Перевіряється також стан синтетичного обліку і його зв'язок з даними аналітичного обліку. Показники розрахункових статей балансу повинні обов'язково мати розгорнуте сальдо по активу і пасиву та повністю відповідати даним оборотних відомостей, журналів-ордерів.
Найважливішим завданням контролю стану бухгалтерського обліку є перевірка, наскільки облік забезпечує збереження цінностей і контроль за їх витрачанням та як головний бухгалтер здійснює покладені на нього функції контролю за збереженням і законністю витрачання грошових коштів і матеріальних цінностей. При цьому з'ясовують, яким чином бухгалтерія здійснює превентивний контроль за господарськими операціями при лімітуванні витрат матеріальних і фінансових ресурсів, оформленні документів, що дають право на витрачання цінностей.
Серед основних завдань контролю стану бухгалтерського обліку важливою є перевірка додержання на підприємстві нормативних актів з бухгалтерської звітності і балансів державних, орендних, кооперативних і громадських підприємств та організацій. На підставі первинної документації аналітичного і синтетичного обліку перевіряється достовірність поданої звітності про результати фінансово-господарської діяльності як за окремі періоди, так і в цілому за рік. Особливу увагу зосереджують на виявленні фактів викривлення у звітності дійсного стану діяльності підприємства: чи не було приписок невиконаних робіт, фальсифікації основних показників — прибутку, рентабельності та ін. Користуючись документальними методичними прийомами, ревізор перевіряє правильність відображення у бухгалтерському обліку результатів інвентаризації відповідно до Інструкції по інвентаризації основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, документів та розрахунків, затвердженої Мінфіном. Виявлені недоліки у проведенні інвентаризації та відображенні її результатів у бухгалтерському обліку ревізор висвітлює в акті (висновку).
Перевіряються також права і обов'язки головного бухгалтера, оскільки вони стосуються стану обліку і контролю на підприємстві. Зокрема, ревізор перевіряє, як головний бухгалтер забезпечує контроль за відображенням на рахунках господарських операцій, подає інформацію для управління підприємством, провадить економічний аналіз і виявляє невикористані резерви поліпшення діяльності підприємства та сприяє їх використанню. Крім того, ревізор перевіряє виконання функції головним бухгалтером щодо контролю виконання договірних зобов'язань підприємством, відповідність матеріально відповідальних працівників займаним посадам та їх підзвітність тощо.
Одним із завдань ревізії достовірності даних обліку є з'ясування того, наскільки дані первинного документа відповідають дійсності за усіма реквізитами, а саме: за терміном здійснення операції, місцем, за натуральними та ціновими показниками, підписами осіб тощо.
Здійснюючи ревізію, треба перевірити безпосередньо на підприємстві за документами правильність відображення на бухгалтерських рахунках результатів попередньої ревізії.
Якщо перевірками встановлено допущені у минулому році помилки, то виправлення за минулий рік не вносяться, а відображаються у поточному році як прибутки (збитки) минулих років, що виявлені у звітному періоді, в кореспонденції з відповідними рахунками у звіті за формою №2 та виділяються у відповідному рядку в декларації податку на прибуток. Якщо у звітності поточного року встановлено помилки ще до моменту подання та затвердження річного звіту за поточний рік, то виправлення здійснюються у бухгалтерських звітах сторнуванням неправильних записів та заміною їх правильними у тому місяці, у якому вони виявлені.
Якщо за результатами перевірок виявлено факти заниження прибутку, то донараховані за результатами ревізій (перевірок) відповідно до чинного законодавства суми податків, штрафи за це порушення і пеня у податковому обліку відносяться на зменшення прибутку, що залишився у розпорядженні підприємства, а у бухгалтерському — на витрати.
Для здійснення ревізії достовірності обліку та звітності користуються методом зіставлення конкретного факту із даними бухгалтерського обліку та звітності. Так, наприклад, перевіряючи достовірність виконаних робіт із ремонту житлових чи інших будинків, треба зіставити обсяги робіт (площа поверхні, об'єм кладки тощо), які вказані в актах і нарядах із нарахування заробітної плати за проведену роботу.
Одним із найефективніших методів є контрольні обмірювання, які здійснюються у присутності замовника та виконавця робіт і за наслідками яких складається акт. За допомогою каталогів перевіряється правильність застосування розцінок на окремі види роботи.
Практично перевірка за різними питаннями є перевіркою достовірності обліку та звітності. Тому головною вимогою ревізора має бути вимога щодо правильності й достовірності складання первинного документа. Відсутність на ньому навіть незначного реквізиту — дати, штампа підприємства, одиниці вимірювання — потребує здійснення детальної перевірки, що в кінцевому підсумку може сприяти виявленню значних порушень.
Крім того, перевіряються графіки подання звітності і примітки до фінансових звітів, а також те, як на підприємстві виконуються зауваження податкових служб, пропозиції і рішення вищої організації, фінансових органів, банків щодо поточної і періодичної звітності.
Для визначення правильності складання бухгалтерського балансу, звіту про фінансові результати, звіту про рух грошових коштів, звіту про власний капітал підприємства ревізору обов'язково необхідно перевірити взаємну погодженість показників фінансової звітності.
