Бухгалтерський облік господарських операцій в проведеннях (2001)
Облік реалізації товарів у комісійній торгівлі
Порядок комісійної торгівлі регламентується Правилами комісійної торгівлі непродовольчими товарами, затвердженими наказом МЗЕЗторгу України від 13.03.95 №37 (із змінами і доповненнями, внесеними наказом від 18.07.97 № 342) та Інструкцією про порядок оформлення суб'єктами господарювання операцій при здійсненні комісійної торгівлі непродовольчими товарами, затвердженою наказом МЗЕЗторгу України від 08.08.97 № 343.
Порядок приймання на комісію і продажу автомобілів, мотоциклів та інших транспортних засобів, ювелірних виробів із дорогоцінних металів і дорогоцінних каменів регламентується окремими правилами.
На комісію приймаються товари як нові, так і ті, що були в користуванні, але не вимагають ремонту або реставрації, відповідають санітарним вимогам, а також антикварні, унікальні речі і мистецькі твори. Дозволяється приймання на комісію виробів кооперативів, МП, громадян, які займаються індивідуальною трудовою діяльністю, а також за рішенням місцевих органів державної виконавчої влади - конфісковане безгоспне майно, що перейшло у
власність держави, вилучене за рішенням суду у громадян для відшкодування спричиненого збитку; державних, кооперативних та інших підприємств - залишки товарно-матеріальних цінностей, які можуть бути реалізовані населенню, крім заборонених законом (зброя і боєприпаси, крім мисливської і спортивної), вибухові, наркотичні, лікувальні засоби, товари побутової хімії тощо.
При здачі речей на комісію громадяни повинні подати паспорт (або документ, який його заміняє). Товари від юридичних осіб приймаються на підставі товаросупровідних документів і за наявності інформації про товар та його якість. Ціни на комісійні товари встановлюються комітентом за домовленістю з комісіонером на підставі ринкового попиту. Під час приймання товарів на комісію комісіонер на кожну одиницю товару (крім дрібних речей) виписує квитанцію (ф. № І-ВТ ґ№ 2-ВТ) у двох примірниках і товарний ярлик (ф. № З-ВТ). Перший примірник квитанції видається комітенту, другий (комісійна картка) - залишається у комісіонера і з товарним звітом передається до бухгалтерії. Спеціаліст-оцінювач прийняті на комісію
товари записує в оціночно-здавальну відомість, у якій зазначається номер квитанції, назва товару і ціна реалізації. Перший примірник відомості разом з товарним звітом передається до бухгалтерії, другий разом з товарами, прийнятими на комісію, передасться матеріально відповідальній особі.
Строк реалізації прийнятого на комісію товару - 60 календарних днів (за винятком антикваріату, виробів мистецтва і унікальних речей, строк реалізації яких не обмежений). Якщо товар не реалізовано протягом цього часу
він повертається комітенту або проводиться його уцінка в таких розмірах:
- 30% від встановленої сторонами початкової вартості, якщо товар не реалізовано в строк (60 календарних днів);
- на 40% від залишкової вартості ціни після першого зниження вартості товару, якщо товар не реалізовано протягом наступних 15 календарних днів. Якщо і після цього товар нереалізоване, його знімають з продажу без письмового попередження комітента (п. 4.1 Правил). Уцінка товарів оформляється Актом на уцінку комісійних товарів (ф. № 5 ВТ), а повернення комітенту нереалізованих товарів - Актом про зняття комісійних товарів з продажу.
При поверненні комітенту нереалізованих товарів, які знаходилися у комісіонера більше одного дня, комітент відшкодовує витрати на зберігання як за повний місяць у таких розмірах:
за перші ЗО календарних днів - 2% від визначеної ціни товару;
за другі ЗО календарних днів – 3% від визначеної ціни товару;
за наступні ЗО календарних днів - 4% від залишкової ціни товару після проведених уцінок. За кожен день зберігання знятого з продажу товару після закінчення 90 календарних днів з комітента стягується пеня, розмір якої
встановлюється договором. При поверненні комітенту антикваріату, виробів мистецтва і унікальних речей, які не були реалізовані, витрати по зберіганню цих товарів визначаються за погодженням сторін.
Кошти, сплачені комітентом за зберігання товарів, підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах, оскільки вони є платою за надані послуги (лист ДПАУ від 29.07.98 № 8949/10/16-12Ї8).
Відповідно до п. 5.8 Правил комісійної торгівлі кошти за проданий товар виплачуються комітенту на третій день після продажу товарів (не враховуючи дня продажу, вихідних і святкових днів) при пред'явленні виданої комітентам квитанції, паспорта або документа, який його заміняє. Гроші за продані товари, прийняті на комісію від юридичних осіб, перераховуються на їх рахунки в банках.
Згідно із Законом України «Про податок на додану вартість» залежно від того, які товари реалізує комісіонер — нові чи вживані, застосовуються різні об'єкти оподаткування ПДВ. При продажу взятих на комісію нових
товарів базою оподаткування є продажна вартість таких товарів. У підтвердження виникнення податкового зобов'язання комісіонер виписує податкову накладну на ім'я покупця (якщо він зареєстрований як платник ПДВ) і робить відповідні записи в Книзі обліку продажу товарів
(робіт, послуг).
Якщо продаж товарів здійснюється особі, яка не зареєстрована як платник ПДВ, податкова накладна не виписується.
При продажу прийнятих на комісію вживаних товарів від фізичних осіб, які не являються платниками ПДВ, а також при продажу вживаних товарів, прийнятих на комісію від юридичних осіб (конфісковане і безгоспне
майно тощо), базою оподаткування є комісійна винагорода комісіонера.
Якщо комісіонером, який здійснює торгівлю як новими, так і вживаними товарами, не ведеться окремий облік по придбанню і продажу нових і вживаних товарів, то база оподаткування ПДВ визначається виходячи з повної
вартості вживаних товарів, а не з комісійної винагороди (наказ МЗЕЗторгу від 18.07.97 № 342).
Згідно з Декретом Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» комісіонер на суми, виплачені комітентам за продані товари, повинен протягом ЗО днів подати податковому органу за місцем проживання комітента довідку за ф. № 2 про виплачені суми. Податковий орган використовує ці дані для перевірки поданих громадянами декларацій і визначення загального сукупного доходу. При виплаті коштів комітентам, які не являються громадянами України, з них утримується прибутковий податок, а довідка за ф. № 2 податковому органу не надсилається.
Облік товарних операцій У комісійній торгівлі здійснюється з дотриманням єдиних методологічних вимог, встановлених законодавчими і нормативними актами і Планом рахунків бухгалтерського обліку.
Оскільки за договором комісії комісіонер не набуває права власності на товари, прийняті на комісію, то облік наявності і руху таких товарів здійснюється на забалансовому рахунку 02 «Активи на відповідальному зберіганні», субрахунок 024 «Товари, прийняті на комісію». На дебеті
субрахунка 024 відображається вартість прийнятих на комісію товарів, а також сума уцінки (способом «сторно»), на кредиті — вартість проданих і повернених комітенту непроданих товарів.
Облік розрахунків з комітентами ведеться на рахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами». Операції по реалізації прийнятих на комісію товарів відображаються на рахунку 702 «Доход від реалізації товарів». По кредиту цього рахунка в кореспонденції з дебетом рахунка ЗО «Каса» на підставі звітів касира відображають виручку від продажу взятих на комісію товарів. На суму заборгованості комітенту за продані товари (продажна ціна, за вирахуванням комісійної винагороди, належної комітенту) роблять запис по дебету рахунка 702 “Доход від реалізації” товарів» у кореспонденції з кредитом рахунка 685 «Розрахунки з іншими кредиторами».
Сума ПДВ, нарахована за встановленою ставкою до суми комісійної винагороди (при продажу вживаних товарів) або продажної вартості товарів (при продажі нових товарів), відображається записом по дебету рахунка 702 «Доход від реалізації товарів» і кредиту рахунка 641 «Розрахунки за податками».
Чистий доход від реалізації прийнятих на комісію товарів, визначений за даними рахунка 702 «Доход від реалізації товарів» (як різниця між продажною вартістю товарів і сумою, сплаченою комітентам з урахуванням
ПДВ), наприкінці місяця списується на фінансові результати записом по дебету рахунка 702 «Доход від реалізації товарів» і кредиту рахунка 79 «Фінансові результати», субрахунок 791 «Результат основної діяльності».
Приклад. Протягом звітного періоду (кварталу) комісіонером прийнято на комісію товарів, що були в користуванні, на суму 200 000 грн. Протягом встановленого строку (60 календарних днів) товари не були продані, отже, зроблена їх уцінка на 30% від погодженої сторонами суми, що становить 60 000 грн. (200 000 • ЗО : 100). Вартість товарів після уцінки — 140 000 грн. (200 000 — 60 000). Товари реалізовано за ціною 165 200 грн. (з урахуванням комісійної винагороди комісіонеру).
Сума комісійної винагороди комісіонеру визначена у розмірі 15% від погодженої ціни товарів за вирахуванням зробленої уцінки і дорівнює 21 000 грн. (200 000—60000 · 15: 100). Сума, що підлягає сплаті комітентам за продані на комісійних засадах товари, — 140 000 грн. (200 000 — 60 000) Сума податкового зобов'язання по ПДВ, визначена за встановленою ставкою до комісійної винагороди, — 4200 грн. (21000 • 20 : 100).
Чистий доход комісіонера, одержаний від реалізації прийнятих на комісію товарів, — 2100 грн. (165200 —140000 — 4200).
У бухгалтерському обліку наведені операції матимуть такий вигляд:
Отже, чистої доходом комісіонера від реалізації товарів на комісійних засадах є комісійна винагорода.
Витрати, пов'язані з забезпеченням торговельної діяльності комісіонера (заробітна плата, оренда, комунальні послуги, охорона тощо), відображаються протягом звітного періоду на рахунках 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут», 94 «Інші витрати операційної діяльності». Наприкінці звітного періоду відображені витрати списуються з кредиту зазначених рахунків на дебет рахунка 791 «Результат основної діяльності». Зіставленням чистого доходу від реалізації прийнятих на комісію товарів (відображеного на кредиті рахунка 791) з сумою витрат діяльності (списаної на дебет рахунка 791) визначають фінансовий результат (прибуток, збиток) від торговельної діяльності комісіонера, який відповідними записами списують на рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)».
Порядок приймання на комісію і продажу автомобілів, мотоциклів та інших транспортних засобів, ювелірних виробів із дорогоцінних металів і дорогоцінних каменів регламентується окремими правилами.
На комісію приймаються товари як нові, так і ті, що були в користуванні, але не вимагають ремонту або реставрації, відповідають санітарним вимогам, а також антикварні, унікальні речі і мистецькі твори. Дозволяється приймання на комісію виробів кооперативів, МП, громадян, які займаються індивідуальною трудовою діяльністю, а також за рішенням місцевих органів державної виконавчої влади - конфісковане безгоспне майно, що перейшло у
власність держави, вилучене за рішенням суду у громадян для відшкодування спричиненого збитку; державних, кооперативних та інших підприємств - залишки товарно-матеріальних цінностей, які можуть бути реалізовані населенню, крім заборонених законом (зброя і боєприпаси, крім мисливської і спортивної), вибухові, наркотичні, лікувальні засоби, товари побутової хімії тощо.
При здачі речей на комісію громадяни повинні подати паспорт (або документ, який його заміняє). Товари від юридичних осіб приймаються на підставі товаросупровідних документів і за наявності інформації про товар та його якість. Ціни на комісійні товари встановлюються комітентом за домовленістю з комісіонером на підставі ринкового попиту. Під час приймання товарів на комісію комісіонер на кожну одиницю товару (крім дрібних речей) виписує квитанцію (ф. № І-ВТ ґ№ 2-ВТ) у двох примірниках і товарний ярлик (ф. № З-ВТ). Перший примірник квитанції видається комітенту, другий (комісійна картка) - залишається у комісіонера і з товарним звітом передається до бухгалтерії. Спеціаліст-оцінювач прийняті на комісію
товари записує в оціночно-здавальну відомість, у якій зазначається номер квитанції, назва товару і ціна реалізації. Перший примірник відомості разом з товарним звітом передається до бухгалтерії, другий разом з товарами, прийнятими на комісію, передасться матеріально відповідальній особі.
Строк реалізації прийнятого на комісію товару - 60 календарних днів (за винятком антикваріату, виробів мистецтва і унікальних речей, строк реалізації яких не обмежений). Якщо товар не реалізовано протягом цього часу
він повертається комітенту або проводиться його уцінка в таких розмірах:
- 30% від встановленої сторонами початкової вартості, якщо товар не реалізовано в строк (60 календарних днів);
При поверненні комітенту нереалізованих товарів, які знаходилися у комісіонера більше одного дня, комітент відшкодовує витрати на зберігання як за повний місяць у таких розмірах:
за перші ЗО календарних днів - 2% від визначеної ціни товару;
за другі ЗО календарних днів – 3% від визначеної ціни товару;
за наступні ЗО календарних днів - 4% від залишкової ціни товару після проведених уцінок. За кожен день зберігання знятого з продажу товару після закінчення 90 календарних днів з комітента стягується пеня, розмір якої
встановлюється договором. При поверненні комітенту антикваріату, виробів мистецтва і унікальних речей, які не були реалізовані, витрати по зберіганню цих товарів визначаються за погодженням сторін.
Кошти, сплачені комітентом за зберігання товарів, підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах, оскільки вони є платою за надані послуги (лист ДПАУ від 29.07.98 № 8949/10/16-12Ї8).
Відповідно до п. 5.8 Правил комісійної торгівлі кошти за проданий товар виплачуються комітенту на третій день після продажу товарів (не враховуючи дня продажу, вихідних і святкових днів) при пред'явленні виданої комітентам квитанції, паспорта або документа, який його заміняє. Гроші за продані товари, прийняті на комісію від юридичних осіб, перераховуються на їх рахунки в банках.
Згідно із Законом України «Про податок на додану вартість» залежно від того, які товари реалізує комісіонер — нові чи вживані, застосовуються різні об'єкти оподаткування ПДВ. При продажу взятих на комісію нових
товарів базою оподаткування є продажна вартість таких товарів. У підтвердження виникнення податкового зобов'язання комісіонер виписує податкову накладну на ім'я покупця (якщо він зареєстрований як платник ПДВ) і робить відповідні записи в Книзі обліку продажу товарів
(робіт, послуг).
Якщо продаж товарів здійснюється особі, яка не зареєстрована як платник ПДВ, податкова накладна не виписується.
При продажу прийнятих на комісію вживаних товарів від фізичних осіб, які не являються платниками ПДВ, а також при продажу вживаних товарів, прийнятих на комісію від юридичних осіб (конфісковане і безгоспне
майно тощо), базою оподаткування є комісійна винагорода комісіонера.
Якщо комісіонером, який здійснює торгівлю як новими, так і вживаними товарами, не ведеться окремий облік по придбанню і продажу нових і вживаних товарів, то база оподаткування ПДВ визначається виходячи з повної
Згідно з Декретом Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» комісіонер на суми, виплачені комітентам за продані товари, повинен протягом ЗО днів подати податковому органу за місцем проживання комітента довідку за ф. № 2 про виплачені суми. Податковий орган використовує ці дані для перевірки поданих громадянами декларацій і визначення загального сукупного доходу. При виплаті коштів комітентам, які не являються громадянами України, з них утримується прибутковий податок, а довідка за ф. № 2 податковому органу не надсилається.
Облік товарних операцій У комісійній торгівлі здійснюється з дотриманням єдиних методологічних вимог, встановлених законодавчими і нормативними актами і Планом рахунків бухгалтерського обліку.
Оскільки за договором комісії комісіонер не набуває права власності на товари, прийняті на комісію, то облік наявності і руху таких товарів здійснюється на забалансовому рахунку 02 «Активи на відповідальному зберіганні», субрахунок 024 «Товари, прийняті на комісію». На дебеті
субрахунка 024 відображається вартість прийнятих на комісію товарів, а також сума уцінки (способом «сторно»), на кредиті — вартість проданих і повернених комітенту непроданих товарів.
Облік розрахунків з комітентами ведеться на рахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами». Операції по реалізації прийнятих на комісію товарів відображаються на рахунку 702 «Доход від реалізації товарів». По кредиту цього рахунка в кореспонденції з дебетом рахунка ЗО «Каса» на підставі звітів касира відображають виручку від продажу взятих на комісію товарів. На суму заборгованості комітенту за продані товари (продажна ціна, за вирахуванням комісійної винагороди, належної комітенту) роблять запис по дебету рахунка 702 “Доход від реалізації” товарів» у кореспонденції з кредитом рахунка 685 «Розрахунки з іншими кредиторами».
Сума ПДВ, нарахована за встановленою ставкою до суми комісійної винагороди (при продажу вживаних товарів) або продажної вартості товарів (при продажі нових товарів), відображається записом по дебету рахунка 702 «Доход від реалізації товарів» і кредиту рахунка 641 «Розрахунки за податками».
Чистий доход від реалізації прийнятих на комісію товарів, визначений за даними рахунка 702 «Доход від реалізації товарів» (як різниця між продажною вартістю товарів і сумою, сплаченою комітентам з урахуванням
ПДВ), наприкінці місяця списується на фінансові результати записом по дебету рахунка 702 «Доход від реалізації товарів» і кредиту рахунка 79 «Фінансові результати», субрахунок 791 «Результат основної діяльності».
Приклад. Протягом звітного періоду (кварталу) комісіонером прийнято на комісію товарів, що були в користуванні, на суму 200 000 грн. Протягом встановленого строку (60 календарних днів) товари не були продані, отже, зроблена їх уцінка на 30% від погодженої сторонами суми, що становить 60 000 грн. (200 000 • ЗО : 100). Вартість товарів після уцінки — 140 000 грн. (200 000 — 60 000). Товари реалізовано за ціною 165 200 грн. (з урахуванням комісійної винагороди комісіонеру).
Сума комісійної винагороди комісіонеру визначена у розмірі 15% від погодженої ціни товарів за вирахуванням зробленої уцінки і дорівнює 21 000 грн. (200 000—60000 · 15: 100). Сума, що підлягає сплаті комітентам за продані на комісійних засадах товари, — 140 000 грн. (200 000 — 60 000) Сума податкового зобов'язання по ПДВ, визначена за встановленою ставкою до комісійної винагороди, — 4200 грн. (21000 • 20 : 100).
Чистий доход комісіонера, одержаний від реалізації прийнятих на комісію товарів, — 2100 грн. (165200 —140000 — 4200).
У бухгалтерському обліку наведені операції матимуть такий вигляд:
Отже, чистої доходом комісіонера від реалізації товарів на комісійних засадах є комісійна винагорода.
Витрати, пов'язані з забезпеченням торговельної діяльності комісіонера (заробітна плата, оренда, комунальні послуги, охорона тощо), відображаються протягом звітного періоду на рахунках 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут», 94 «Інші витрати операційної діяльності». Наприкінці звітного періоду відображені витрати списуються з кредиту зазначених рахунків на дебет рахунка 791 «Результат основної діяльності». Зіставленням чистого доходу від реалізації прийнятих на комісію товарів (відображеного на кредиті рахунка 791) з сумою витрат діяльності (списаної на дебет рахунка 791) визначають фінансовий результат (прибуток, збиток) від торговельної діяльності комісіонера, який відповідними записами списують на рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)».
