Основи бухгалтерського обліку на підприємствах (2001)

Бухгалтерський облік товарів за продажними (роздрібними) цінами ведеться на підприємствах роздрібної торгівлі та громадського харчування.

Облік товарів на оптових складах за продажними цінами доцільно вести в тих торговельних організаціях і на підприємствах, які переважну

більшість товарів відпускають зі складів своїм (на одному балансі) підприємствам торгівлі і громадського харчування.

4. При відображенні в обліку реалізації товарів на підприємствах роздрібної торгівлі необхідно враховувати наступне:

1. Дохід від реалізації товарів населенню за готівку та покупцям за безготівковим розрахунком відображається за кредитом субрахунку 702

"Дохід від реалізації товарів" відповідно в продажних або відпускних з податком на додану вартість цінах. Сума ПДВ з роздрібного продажу

товарів визначається в установленому порядку й відображається за дебетом цього ж субрахунку. Таким чином, кредитове сальдо субрахунку



702 "Дохід від реалізації товарів" показує суму доходу підприємства від реалізації товарів наростаючим підсумком з початку року.

2. Реалізовані товари списуються із підзвіту матеріально відповідальних осіб за обліковими продажними цінами й відносяться на дебет

субрахунку 902 "Собівартість реалізованих товарів" як при реалізації товарів населенню за готівкові грошові кошти, так і при реалізації

товарів покупцям за безготівковим розрахунком за відпускними цінами, включаючи ПДВ.

3. При наявності на підприємстві операцій з дрібнооптового і оптового відпуску товарів покупцям облік доходу від реалізації товарів за

безготівковим розрахунком повинен вестись на окремому аналітичному рахунку до субрахунку 702 "Дохід від реалізації товарів" з

урахуванням методології обліку доходів та визначення і відображення на цьому рахунку податку на додану вартість згідно з виписаними

товарними документами та податковими накладними.

4. Фінансовий результат від продажу товарів в роздріб за готівку та здійснення дрібнооптових і оптових операцій визначається на субрахунку

791 "Результат основної діяльності" за звітний рік і відображається в обліку заключними записами за рік шляхом списання на субрахунок

791 кінцевих сальдо із субрахунків 702 "Дохід від реалізації товарів" і 902 "Собівартість реалізованих товарів" та сальдуванням цих записів

(Дт 702 - Кт 791 і Дт 791 - Кт 902).

5. Порядок обліку продажу товарів за готівку після введення в дію Закону про податок на додану вартість суттєво змінився, але Інструкцією

регламентується тільки порядок обліку ПДВ, пов’язаного з реалізацією товарів. Організувати і вести бухгалтерський облік реалізації товарів

повинні самі головні бухгалтери (бухгалтери) підприємств, враховуючи положення нормативних документів і специфіку роботи підприємств.

Зазначимо, що сталися зміни в обліку не тільки податку на додану вартість, а й реалізації товарів та пов’язаних з нею доходів і витрат. Якщо

продаж товарів здійснюється за готівку, то записи на одержання доходу (виручки) та списання із підзвіту матеріально відповідальних осіб

реалізованих товарів за продажними цінами роздрібної торгівлі будуть наступними:

За даними касових звітів або витягів з поточних рахунків підприємства в банку:

Дт 30 "Каса" – при надходженні виручки безпосере-дньо в касу підприємства або

Дт 31 "Рахунки в банках" – при здачі виручки безпосередньо на поточні рахунки в банках

Кт 702 "Дохід від реалізації товарів" – на суму зданої виручки від продажу товарів

За даними товарно-грошових звітів підприємств роздрібної торгівлі (крамниць, кіосків і ін.):

Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів"

Кт 282 "Товари в роздрібній торгівлі" – на облікову продажну вартість реалізованих товарів

Суттєва зміна сталася відповідно до пункту 5 Інструкції та нового Плану рахунків бухгалтерського обліку у визначенні та відображенні в

обліку податку на додану вартість і валового та чистого доходу торгівлі від продажу товарів в роздріб. Розглянемо облік реалізації товарів у

роздрібних торговельних підприємствах на прикладі.

5. Приклад 1. На відображення в обліку продажу товарів населенню, визначення валового доходу роздрібної торгівлі та фактичної собівартості

реалізованих товарів і податкових зобов’язань з ПДВ:

1. Продано товарів населенню за місяць на суму 48000 грн.

в т.ч.: здано виручки в касу підприємства - 33000 грн.,

здано виручки безпосередньо на поточний рахунок в банку - 15000 грн.

2. Списуються продані товари із підзвіту матеріально відповідальних осіб за обліковими продажними цінами на суму 48000 грн.

3. За розрахунком визначені товарні надбавки, що відносяться до реалізованих за місяць товарів, в сумі 13440 грн.

4. Податок на додану вартість за даними касових апаратів (РРО) складає 8000 грн.

За даними прикладу 1 необхідно зробити записи на бухгалтерських рахунках:

1. На відображення в обліку доходу (зданої виручки) від реалізації товарів у роздріб в сумі 48000 грн.:

1.1. Дт 30 "Каса"

Кт 702 "Дохід від реалізації товарів" - 33000

1.2. Дт 31 "Рахунки в банках"

Кт 702 "Дохід від реалізації товарів" - 15000

2. На відображення в обліку списання реалізованих товарів із підзвіту матеріально відповідальних осіб за обліковими продажними цінами -

48000 грн.:

Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів"

Кт 282 "Товари в роздрібній торгівлі" - 48000

3. На відображення в обліку товарних надбавок, що відносяться згідно з розрахунком до реалізованих за місяць товарів, - 13400 грн.:

Дт 292 "Товарні надбавки на товари в роздрібній торгівлі"

Кт 902 "Собівартість реалізованих товарів" - 13440 або рівнозначний від’ємний запис:

Дт 902 - Кт 292 - 13440

4. На відображення в обліку податкового зобов’язання з ПДВ від суми виручки - 8000 грн.:

Дт 702 "Дохід від реалізації товарів"

Кт 641, анал. рахунок "З податку на додану вартість" - 8000

6. Бухгалтерський облік реалізації товарів, які обліковуються за продажними цінами, на оптових підприємствах ведеться аналогічно роздрібній

торгівлі, але з врахуванням особливостей торговельної діяльності та обліку в оптовій торгівлі. Торговельні підприємства, що обліковують

товари на складах за продажними цінами і здійснюють оптову і дрібнооптову торгівлю зі складів, а також відвантаження (відпуск) товарів із

роздрібної торгівлі покупцям за безготівковим розрахунком, повинні вести управлінський облік доходів від реалізації товарів на двох

аналітичних рахунках до субрахунку 702 "Дохід від реалізації товарів":

702-1 "Дохід від реалізації товарів оптом".

702-2 "Дохід від реалізації товарів у роздріб".

На аналітичному рахунку 702-1 "Реалізація товарів оптом" за кредитом рахунку відображається дохід за договірними відпускними цінами,

включаючи ПДВ, а за кредитом рахунку 702-2 "Реалізація товарів у роздріб" – дохід (виручка) від реалізації товарів населенню за

продажними (роздрібними) цінами і дохід від реалізації товарів дрібним оптом за відпускними цінами.

7. Аналогічно слід вести облік витрат на реалізовані товари на двох аналітичних рахунках до субрахунку 902 “Собівартість реалізованих

товарів”:

902-1 “Собівартість товарів, реалізованих оптом”,

902-2 “Собівартість товарів, реалізованих у роздріб”.

На аналітичному рахунку 902-1 “Собівартість товарів, реалізованих оптом” відображається фактична собівартість реалізованих товарів, яка

складається з облікової вартості товарів, реалізованих оптом, і витрат на покупку товарів, їх доставку і підготовку до реалізації, що за

розрахунком відноситься до цих товарів, за вирахуванням товарних надбавок на реалізовані товари згідно з розрахунком. За кредитом

рахунку 902-1 списується заключним записом за рік на зменшення одержаного чистого доходу фактична собівартість реалізованих оптом

товарів (Дт 791 – Кт 902-1). Економічний зміст записів на аналітичному рахунку 902-2 “Собівартість товарів, реалізованих у роздріб”

аналогічний.

Якщо товари обліковуються за продажними цінами, то при відвантаженні (відпуску) їх зі складу або безпосередньо із роздрібних

торговельних підприємств покупцям-платникам ПДВ товарний документ необхідно виписати за відпускними договірними цінами, а списати

товари із підзвіту матеріально відповідальної особи за обліковими продажними цінами.

Відвантаження (відпуск) товарів покупцям-платникам ПДВ як на роздрібних, так і на оптових торговельних підприємствах і їх реалізацію за

безготівковим розрахунком (доходи) доцільно відображати на бухгалтерських рахунках в однаковому порядку. Але на торговельних

підприємствах, які здійснюють і оптову, і роздрібну торгівлю, доходи та витрати, пов’язані з реалізацією товарів, на субрахунках 702 і 902

необхідно виділити на окремі аналітичні рахунки.

Якщо роздрібне торговельне підприємство має значні обороти з реалізації товарів оптом покупцям-платникам ПДВ, то для контролю й аналізу

пов’язаних з ними доходів і витрат доцільно також виділити їх на окремі аналітичні рахунки (п. 6).

Приклад 2. На відображення в обліку безготівкового відпуску покупцям-платникам ПДВ товарів, що обліковуються за продажними цінами,

після передоплати їх покупцем.

1. Підприємство отримало передоплату за товари, що за угодою повинні бути відпущені покупцю, в сумі 1008 грн., в т.ч. ПДВ - 168 грн.

2. Відпущено товари покупцю. За товарним документом значить¬ся:

Товари за договірними відпускними цінами - 840 грн.

Відпускна вартість за угодою - 840 грн.

Податок на додану вартість, 20% від 840 - 168 грн.

До оплати покупцем -1008 грн.

3. Облікова продажна вартість товарів, що списується із підзвіту матеріально відповідальної особи, - 1208 грн.

За даними прикладу 2 необхідно зробити записи на бухгалтерських рахунках:

1. На суму передоплати товарів покупцем - 1008 грн., в т.ч. ПДВ - 168 грн.:

1.1. Дт 31 "Рахунки в банках"

Кт 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" - 1008

1.2. Одночасно відображається в обліку нарахування податкового зобов’язання з ПДВ - 168 грн.:

Дт 643 "З податкових зобов’язань"

Кт 641, анал. рахунок "З податку на додану вартість" - 168

2. Списуються відпущені покупцю товари із підзвіту матеріально відповідальної особи за обліковими продажними цінами - 1208 грн.:

Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів"

Кт 28 "Товари", відповідні субрахунки - 1208

3. Одночасно відображається в обліку реалізація відпущених товарів (дохід) - 1008 грн.:

Дт 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"

Кт 702 "Дохід від реалізації товарів" - 1008

4. Списується нараховане при передоплаті товарів податкове зобов’язання з ПДВ - 168 грн.:

Дт 702 "Дохід від реалізації товарів"

Кт 643 "З податкових зобов’язань" - 168 (оп. 1.2)

Товарні надбавки, нараховані підприємством на ці (реалізовані) товари при їх надходженні, включаючи частину торговельної націнки (різницю

між відпускною (без ПДВ) і купівельною (без ПДВ) вартістю товарів), будуть списані на зменшення продажної вартості реалізованих товарів

в складі товарних надбавок, що відносяться за розрахунком до реалізованих товарів (п. 9).

Фінансовий результат роздрібної торгівлі від реалізації товарів за готівку і за безготівковим розрахунком визначається і відображається в

обліку підсумком за звітний рік сальдуванням на субрахунку 791 "Результати основної діяльності" чистого доходу від реалізації товарів та

собівартості реалізованих товарів заключними записами в кінці року: Дт 702 - Кт 791 і Дт 791 - Кт 902.

8. У тому разі, коли оплата товарів здійснена покупцем піс¬ля їх відвантаження (відпуску), за даними прикладу 2 записи на бухгалтерських

рахунках будуть наступні:

1. Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів"

Кт 28 "Товари" - 1208

2. Дт 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"

Кт 702 "Дохід від реалізації товарів" - 1008

3. Дт 702 "Дохід від реалізації товарів"

Кт 641, анал. рахунок "З податку на додану вартість" - 168

4. Дт 31 "Рахунки в банках"

Кт 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" - на оплату товарів, відвантажених покупцю без попередньої оплати - 1008

При відвантаженні (відпуску) товарів до надходження платежу за товари на поточний рахунок в банку сума податку на додану вартість

повинна бути віднесена на кре¬дит рахунку 641, анал. рахунок "З податку на додану вартість" (п.п. 1, 10-14).

Аналогічно відображається в обліку реалізація товарів за безготівковим розрахунком дрібним оптом, яка прирівнюється до роздрібного

продажу товарів.

9. При визначенні ПДВ і чистого доходу роздрібної торгівлі треба врахувати, що змінено також порядок відображення в обліку товарних

надбавок, які відносяться до реалізованих товарів. По-новому від’ємний запис способом червоного сторно на визначену за розрахунком суму

товарних надбавок, включаючи ПДВ, має бути наступний:

Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів"

Кт 292 "Товарні надбавки на товари в роздрібній торгівлі"

Враховуючи необхідність раціональної організації аналітичного обліку та особливості комп’ютерного обліку, доцільно списувати товарні

надбавки, що відносяться до реалізованих товарів, рівнозначним додатним записом:

Дт 292 "Товарні надбавки на товари в роздрібній торгівлі"

Кт 902 "Собівартість реалізованих товарів" (див. Загальні положення)

Податок на додану вартість з реалізованих за готівку та за безготівковим розрахунком (крім передоплат) товарів відображається в обліку

бухгалтерською проводкою:

Дт 702 "Дохід від реалізації товарів"

Кт 641 "Розрахунки за податками", анал. рахунок "З податку на додану вартість"

У роздрібній торгівлі, що здійснює також дрібнооптовий і оптовий відпуск товарів покупцям-платникам ПДВ, товарні надбавки, що відносяться

до реалізованих за місяць товарів, у тому числі ПДВ, визначаються також за розрахунком. Але сума податкових зобов’язань з ПДВ в цьому

разі складається із двох частин:

1. ПДВ від обороту з дрібнооптового, а також оптового відпуску товарів покупцям-платникам ПДВ за даними податкових накладних, який

відображається в обліку на дебеті окремого аналітичного рахунку до субрахунку 702 "Дохід від реалізації товарів" і записується на рахунках,

як показано в прикладі 2 (Дт 702 - Кт 641(ПДВ) або Дт 702 - Кт 643 "З податкових зобов’язань", п.п. 7, 8).

2. Податкове зобов’язання з ПДВ від обороту з роздрібного продажу товарів за даними касових апаратів, яке відображається в обліку

окремим записом на підставі розрахунку товарних надбавок, що відносяться до реалізованих товарів (Дт 702 - Кт 641 (ПДВ).

Тому при визначенні і відображенні в бухгалтерському облікові податкових зобов’язань з ПДВ необхідно врахувати, що сума ПДВ з

дрібнооптового і оптового продажу товарів уже відображена в обліку на підставі відповідних товарних документів і податкових накладних (Дт

702 "Дохід від реалізації товарів" - Кт 643 "З податкових зобов’язань" або Дт 702 "Дохід від реалізації товарів" - Кт 641, анал. рахунок "З

податку на додану вартість"). А сума ПДВ від обороту з продажу товарів у роздріб визначається за даними касових апаратів і відображається

в обліку окремим записом на підставі розрахунку товарних надбавок: Дт 702 - Кт 641(ПДВ).

В даному випадку можливий і інший варіант обліку доходу від реалізації товарів у роздрібній торгівлі: дохід від продажу товарів у роздріб і

реалізації дрібним оптом і оптом відображається за кредитом субрахунку 702 "Дохід від реалізації товарів" з відображенням на ньому суми

доходу від реалізації товарів за роздрібними цінами та відпуску їх оптом за договірними відпускними цінами, включаючи ПДВ. А сума

податкових зобов’язань з ПДВ складатиметься із сум ПДВ згідно з даними касових апаратів (Дт 702 - Кт 641(ПДВ) і ПДВ від обороту з

дрібнооптової та оптової реалізації товарів за даними відповідних товарних документів і податкових накладних (Дт 702 - Кт 643 або Дт 702

- Кт 641(ПДВ). При цьому дрібнооптові і оптові операції мають відображатися в обліку, як показано вище в прикладі 2 (п.п. 7, 8). Цей

варіант обліку складніший, недостатньо наочний, а тому недоцільний.

На роздрібних торговельних підприємствах, які здійснюють продаж товарів тільки за готівку, облік розрахунків з бюджетом з ПДВ нескладний,

бо сума податкових зобов’язань визначається за даними касових апаратів і відображається в обліку за кредитом субрахунку 641, анал.

рахунок "З податку на додану вартість" окремим записом на підставі розрахунку товарних надбавок, що відносяться до реалізованих товарів

(п. 9).

Надто складним і неоднозначним є облік податкових зобов’язань з ПДВ при реалізації товарів роздрібними торговельними підприємствами і

організаціями дрібним оптом і оптом покупцям-платникам ПДВ за безготівковим розрахунком, коли товари відпускаються покупцям з

передоплатою або без передоплати. Пов’язано це з недостатнім врегулюванням бухгалтерського обліку розрахунків з бюджетом з ПДВ

Інструкцією та суперечливістю окремих її положень, що стосуються обліку податку на додану вартість, а також недостатнім врегулюванням

бухгалтерського обліку в торгівлі в сучасних умовах господарювання взагалі.

10. У зв’язку з тим, що протягом місяця поряд з продажем товарів за готівку в обліку відображається реалізація відвантажених (відпущених)

товарів дрібним оптом і оптом, передоплата яких покупцями здійснена або не здійснена, зобов’язання з податку на додану вартість від суми

реалізації товарів за звітний місяць складаються із трьох частин:

1. Сума нарахованих податкових зобов’язань від сум одержаних від покупців передоплат (Дт 643 - Кт 641(ПДВ).

2. Сума податкових зобов’язань від вартості товарів, відвантажених і відпущених покупцям протягом звітного місяця на умовах наступної

оплати (Дт 702 - Кт 641 (ПДВ).

3. Сума податкового зобов’язання з ПДВ від обороту з продажу товарів за готівкові грошові кошти (Дт 702 - Кт 641 (ПДВ).

Таким чином, вся сума ПДВ на товари, оплачені за безготівковим розрахунком і відвантажені та після їх відвантаження не оплачені, а також

реалізовані за готівкові грошові кошти за продажними цінами, відноситься в обліку на зменшення доходу від реалізації товарів

бухгалтерськими проводками:

1. Дт 702 "Дохід від реалізації товарів"

Кт 643 "З податкових зобов’язань" – на суму податкових зобов’язань з ПДВ, нарахованих при надходженні передоплат за товари від покупців,

в рахунок яких у звітному місяці товари відвантажено ( п. п. 2, 3, 17).

2. Дт 702 "Дохід від реалізації товарів"

Кт 641, анал. рахунок "З податку на додану вартість" – на суму податкових зобов’язань з ПДВ на товари, відвантажені (відпущені) покупцям

протягом місяця без попередньої оплати, тобто вся сума податкових зобов’язань з ПДВ від суми реалізації товарів за безготівковим

розрахунком за вирахуванням сум ПДВ від реалізації товарів на умовах передоплати (Дт 702 - Кт 643).

3. Дт 702 "Дохід від реалізації товарів"

Кт 641, анал. рахунок "З податку на додану вартість" – на суму податкового зобов’язання з ПДВ від обороту з продажу товарів за готівкові

грошові кошти.

Очевидно, що в цьому разі в обліковому регістрі за дебетом рахунку 31 "Рахунки в банках" повинні бути виділені суми оплат товарів

покупцями, в тому числі ПДВ з передоплат товарів, що підлягають відвантаженню покупцям.

Отже, суттєво змінився порядок відображення в обліку податкових зобов’язань з ПДВ і валового доходу роздрібної торгівлі від обороту з

продажу товарів населенню за готівкові грошові кошти та підприємствам і установам за безготівковим розрахунком. Визначена сума

податкового зобов’язання з ПДВ відображається в обліку записом на зменшення доходу від реалізації товарів за дебетом субрахунку 702

“Дохід від реалізації товарів” ( п. 9).

11. Застосування субрахунку 643 "З податкових зобов’язань" до всіх господарських операцій з відвантаження (реалізації) товарів на умовах

передоплати викликає необхідність встановлення бухгалтером за кожною з операцій з оплати і відвантаження товарів, яка із подій відбулася

раніше, застосовувати субрахунок 643 "З податкових зобов’язань" чи ні, а також багато додаткових записів в аналітичному обліку податкових

зобов’язань з ПДВ за дебетом і кредитом субрахунку 643. Інструкція цього питання не регламентує і вказівок з правильного і раціонального

ведення податкового обліку розрахунків з ПДВ не дає.

12. Виходячи із вище викладеного, сума доходу від реалізації товарів за звітний місяць повинна бути поділена на дві частини:

1. Від реалізації (відвантаження) товарів, оплачених покупцями в попередні звітні періоди і в звітному місяці авансовими платежами.

2. Від реалізації товарів, відвантажених у звітному місяці без попередньої оплати та оплачених готівковими грошовими коштами.

Відповідно до такого поділу доходу від реалізації товарів і мають бути зроблені записи в обліку на списання з дебету субрахунку 702 "Дохід

від реалізації товарів" податкових зобов’язань з ПДВ за даними товарних документів і податкових накладних. Окремим записом на підставі

розрахунку товарних надбавок, що відносяться до реалізованих за звітний місяць товарів, списується сума податкового зобов’язання з ПДВ

за даними касових апаратів (п.п. 7, 8, 10).

Зазначимо, що до податкових зобов’язань з ПДВ звітного місяця відносяться також суми ПДВ, отримані в складі авансових платежів покупців,

в рахунок яких товари в даному місяці не відвантажені (п. 1).

13. Виходячи з логіки положень Інструкції субрахунок 643 "З податкових зобов’язань" повинен застосовуватись тільки в тих випадках, коли в

зв’язку з врахуванням події, що відбулася раніше, нема законних підстав віднести в обліку податкове зобов’язання з ПДВ безпосередньо на

зменшення доходу від реалізації товарів за дебетом субрахунку 702 “Дохід від реалізації товарів” і кредитом субрахунку 641, анал. рахунок "З

податку на додану вартість" (пункти 2 і 3 Інструкції), тобто коли товари оплачені, але не відвантажені (не відпущені).

14. Слід відмітити, що в бухгалтерському обліку ПДВ, включаючи податкові розрахунки на субрахунках 643 “З податкових зобов’язань” і 644

“З податкового кредиту”, надто багато нераціонального та незрозумілого. Тому необхідний пошук раціональних шляхів удосконалення

обліку податку на додану вартість на державному рівні. Достатньо лише підкреслити, що в даний час для бухгалтерського обліку ПДВ

застосовуються кілька субрахунків, кореспонденція яких Інструкцією в принципі не визначена.

Напрошується висновок, що до того часу, поки не буде чітко розмежовано бухгалтерський і податковий облік ПДВ, не буде детальної

характеристики субрахунків 641, анал. рахунок "З податку на додану вартість", 643 "З податкових зобов’язань" і 644 "З податкового кредиту",

плутанини в бухгалтерському обліку податку на додану вартість та негативних її наслідків не уникнути.

Введення до Плану рахунків бухгалтерського обліку відповідно до вимог Закону України про податок на додану вартість субрахунку 643 "З

податкових зобов’язань", пов’язаного з податковим обліком ПДВ, викликало суттєве ускладнення бухгалтерського обліку реалізації товарів і

розрахунків з бюджетом з податку на додану вартість.

15. Згідно з положеннями Закону та Інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість субрахунок 643 "З податкових

зобов’язань" повинен застосовуватись тільки у випадках, коли в зв’язку з врахуванням події, що відбулася раніше, нема законних підстав

відобразити в обліку податкове зобов’язання з ПДВ безпосередньо на субрахунку 641, анал. рахунок "З податку на додану вартість" (пункт

2 Інструкції), тобто в разі надходження авансових платежів (передоплат) від покупців і відвантаження товарів в рахунок цих платежів в

наступні місяці.

16. Розглянуті раніше записи, пов’язані з бухгалтерським обліком реалізації товарів, підтверджують, що облік відвантаження і реалізації

товарів надто ускладнений. Тому необхідно добре знати і правильно застосовувати відповідні нормативні документи, а з метою зниження

трудомісткості обліку та уникнення можливих помилок в облікових записах цей облік потрібно централізовано спростити. Можливості для

цього є.

Правильне і раціональне відображення в бухгалтерському обліку реалізації товарів (доходу) і пов’язаних з нею податкових зобов’язань з ПДВ

має важливе значення для забезпечення повних і своєчасних розрахунків з бюджетом з податку на додану вартість, для недопущення сплати

штрафних санкцій та пені у зв’язку з помилками в бухгалтерському обліку реалізації товарів та розрахунків з бюджетом з ПДВ.

17. У роздрібній торгівлі, яка в сучасних умовах здійснює також операції з реалізації товарів за безготівковим розрахунком, є актуальним

питання спрощення обліку реалізації товарів за безготівковим розрахунком, як і на оптових торговельних підприємствах. Але при цьому

необхідно врахувати відображення в бухгалтерському обліку торговельної націнки (товарні надбавки), що входять до продажної вартості

товарів, які відвантажуються (відпускаються) покупцям (див. п. 2.2.2).

Субрахунок 643 "З податкових зобов’язань" введено до плану бухгалтерських рахунків для обліку розрахунків з ПДВ, пов’язаних із

застосуванням відповідно до Закону принципу події, що відбулася раніше, тобто для податкового обліку податкових зобов’язань з ПДВ. І це

при тому, що поєднання системного бухгалтерського обліку з несистемним податковим обліком недопустиме, бо реалізація в них

враховується по-різному: відповідно за відвантаженням товарів і за подією, що відбулася раніше (відвантаження або оплата товарів).

Застосування в бухгалтерському обліку субрахунку 643 "З податкових зобов’язань" вимагає, щоб за кожним первинним документом,

пов’язаним з оплатою чи відвантаженням товарів, бухгалтер встановив, яка з цих подій відбулася раніше, оплачені товари чи ні. І тільки після

цього він може зробити відповідні записи з використанням або без використання субрахунку 643.

17.1. Суть спрощення бухгалтерського обліку реалізації товарів, пов’язаного із застосуванням субрахунку 643 "З податкових зобов’язань", має

полягати в тому, щоб обмежити записи на цьому рахунку лише нарахованими податковими зобов’язаннями з податку на додану вартість від

сум передоплат товарів, які за станом на кінець місяця не були відвантажені. Виключити при цьому з обліку на субрахунку 643 найбільш

масові записи, що пов’язані з передоплатою і наступним відвантаженням або відпуском товарів покупцям у звітному місяці в рахунок

отриманих передоплат.

В цьому разі відпаде сама собою необхідність за кожною із операцій з оплати і відвантаження товарів в кожному окремому випадку

з’ясовувати, яка з операцій відбулася раніше, не кажучи вже про значне скорочення кількості записів в синтетичному обліку на субрахунку

643, а, головне, в аналітичному обліку до нього. Зрозуміло, наскільки це важливо.

Операції з надходження авансових платежів від покупців у звітному місяці відслідковувати нема необхідності, бо податкові зобов’язання з

податку на додану вартість від сум авансових платежів (передоплат), одержаних від покупців у звітному місяці, в рахунок яких товари до

кінця місяця не відвантажені, відображаються в обліку за даними спеціальної сальдової відомості.

Спрощення обліку відвантаження й реалізації товарів не вимагає ведення жодних додаткових облікових регістрів, бо сальдова відомість

одержаних і не збалансованих передоплат покупців складається за даними існуючого на підприємстві аналітичного обліку розрахунків з

покупцями. Нарахування податкового зобов’язання з ПДВ за даними сальдової відомості підтверджується платіжними документами й

відповідними податковими накладними.

Записи за всіма іншими операціями з відвантаження і оплати товарів здійснюються без використання субрахунку 643 (на відвантаження

товарів: Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів" - Кт 28 "Товари" та Дт 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" - Кт 702 "Дохід

від реалізації товарів" і на оплату товарів: Дт 31 "Рахунки в банках" - Кт 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками", а також Дт 702

"Дохід від реалізації товарів" - Кт 641, анал. рахунок "З податку на додану вартість" – на суму податкового зобов’язання з ПДВ з

відвантажених товарів підсумком за місяць).

Перевірка правильності складеної сальдової відомості здійснюється на підставі платіжних документів і відповідних податкових накладних на

суми ПДВ, що входять до сум не збалансованих авансових платежів. Вони виділяються в графі "в т.ч. ПДВ" в облікових регістрах за дебетом

поточних рахунків підприємства в банку. Загальна сума ПДВ в авансових платежах може бути додатково перевірена розрахунковим шляхом

(сума передоплат, помножена на 20% і поділена на 120).

17.2. На товари, відвантажені і оплачені та попередньо оплачені покупцями в звітному місяці, бухгалтерські записи здійснюються без

застосування субрахунку 643 "З податкових зобов’язань", як показано в прикладі 3.

На підставі сальдової відомості на суми податку на додану вартість, отримані підприємством в складі передоплат товарів в звітному місяці, в

рахунок яких в цьому місяці товари не відвантажені (не відпущені), складають відповідну бухгалтерську проводку на нарахування податкових

зобов’язань з ПДВ: Дт 643 "З податкових зобов’язань" - Кт 641, анал. рахунок "З податку на додану вартість".

17.3. Розглянемо спрощений порядок відображення в бухгалтерському обліку реалізації товарів торговельними підприємствами, що

обліковують товари за продажними цінами, на прикладі.

Приклад 3. На відображення в обліку спрощеним способом відвантаження (реалізації) товарів, що обліковуються за продажними цінами,

покупцям і податкових зобов’язань з ПДВ.

1. Початкове сальдо передоплат товарів, отриманих від покупців у попередньому місяці, - 1200 грн., в т.ч. ПДВ 200 грн.

2. У звітному місяці на поточний рахунок підприємства в банку надійшли платежі від покупців на суму 10000 грн., в т.ч. ПДВ - 1667 грн.

3. Відвантажено товари покупцям за договірними відпускними цінами, оплачені в попередньому місяці, на суму 1200 грн., в т.ч. ПДВ - 200 грн.

Облікова продажна вартість відвантажених товарів - 1450 грн.

4. У звітному місяці оплачені покупцями і відповідно відвантажені їм товари на суму 9000 грн., в т.ч. ПДВ - 1500 грн. Облікова продажна

вартість відвантажених покупцям товарів - 10880 грн.

5. Кінцеве сальдо передоплат товарів, отриманих від покупців у звітному місяці, - 1000 грн., в т.ч. ПДВ - 167 грн.

За даними наведеного прикладу 3 мають бути складені бухгалтерські проводки:

1. На суму товарів, відвантажених покупцям в рахунок передоплат, отриманих від них у попередньому місяці, - 1200 грн., в т.ч. ПДВ - 200 грн.

Облікова продажна вартість відвантажених товарів складає 1450 грн.:

1.1. Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів"

Кт 28 "Товари" – на вартість відвантажених товарів за відпускними (без ПДВ) цінами (1200 - 200) – 1000

1.2. Одночасно на договірну відпускну вартість товарів, включаючи ПДВ, - 1200 грн.:

Дт 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"

Кт 702 "Дохід від реалізації товарів" – на відображення в обліку доходу від реалізації відвантажених товарів - 1200

1.3. Дт 29 "Торговельна націнка"

Кт 28 "Товари" – на суму товарних надбавок, що відносяться до відвантажених товарів (1450 - 1000) – 450

2. Дт 702 "Дохід від реалізації товарів"

Кт 643 "З податкових зобов’язань" – на списання суми нарахованого податкового зобов’язання з ПДВ на відвантажені товари в рахунок

передоплати попереднього місяця - 200

Запис Дт 702 "Дохід від реалізації товарів" - Кт 643 "З податкових зобов’язань" – на списання нарахованих податкових зобов’язань від сум

одержаних передоплат від покупців може бути зроблений тільки на суми ПДВ, що надійшли у складі авансових платежів в попередні звітні

періоди. В результаті цього запису списується нараховане в попередньому місяці за дебетом субрахунку 643 податкове зобов’язання (Дт 643

- Кт 641(ПДВ), що рахується на цьому субрахунку до відвантаження товарів покупцям.

Запис Дт 702 "Дохід від реалізації товарів" - Кт 643 "З податкових зобов’язань" здійснюють підсумком за місяць за документами на

відвантаження товарів в рахунок авансових платежів, отриманих підприємством в попередніх звітних періодах.

Товарні надбавки на відвантажені товари можна також визначати й відображати в обліку за розрахунком товарних надбавок, що відносяться

до реалізованих за місяць товарів (п. 9). Дохід від реалізації товарів як різниця між відпускною та купівельною вартістю відвантажених

товарів списується в кінці місяця за розрахунком товарних надбавок на реалізовані товари (Дт 292 – Кт 902.

3. На суму платежів, що надійшли від покупців товарів на поточний рахунок підприємства в звітному місяці, 10000 грн., в т.ч. ПДВ - 1667

грн.:

Дт 31 "Рахунки в банках"

Кт 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" - 10000

4. На суму відвантажених товарів в рахунок оплат покупців, отриманих у звітному місяці, - 9000 грн., в т.ч. ПДВ - 1500 грн. Облікова

продажна вартість відвантажених товарів складає 10880 грн.:

4.1. Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів"

Кт 28 "Товари" – на вартість відвантажених товарів за відпускними (без ПДВ) договірними цінами - 7500 (9000 - 1500)

4.2. Одночасно на договірну відпускну вартість товарів, включаючи ПДВ :

Дт 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками"

Кт 702 "Дохід від реалізації товарів" – на відображення в обліку реалізації відвантажених товарів - 9000

4.3. Дт 29 "Торговельна націнка"

Кт 28"Товари" – на суму товарних надбавок на відвантажені товари (10880 - 7500) – 3380

5. Дт 702 "Дохід від реалізації товарів"

Кт 641, анал. рахунок "З податку на додану вартість" – на суму ПДВ з оплачених і відвантажених та відвантажених в звітному місяці без

оплати товарів згідно з податковими накладними - 1500 (п.п. 10 - 14 ).

6. На суму ПДВ, сплаченого покупцями за товари в складі авансових платежів (передоплат), що надійшли на розрахунковий рахунок

підприємства в звітному місяці, згідно із сальдовою відомістю за станом на кінець звітного місяця за кредитом рахунку 36 (37 і ін.) - 1000

грн. (10000 - 9000), в т.ч. ПДВ - 167 грн.:

Дт 643 "З податкових зобов’язань"

Кт 641, анал. рахунок "З податку на додану вартість" - 167

В наведених вище бухгалтерських проводках за даними прикладу 3 даються більш наочні записи на списання із підзвіту матеріально

відповідальних осіб відвантажених (відпущених) оптом товарів. При цьому облікова продажна вартість товарів списується двома записами:

1. Списуються товари за договірними відпускними цінами (оп. 1.1, 4.1).

2. Окремою бухгалтерською проводкою списуються товарні надбавки на відвантажені (відпущені) товари як різниця між обліковою продажною

і договірною відпускною (без ПДВ) вартістю товарів (оп. 1.3, 4.3).

На торговельних підприємствах, які обліковують товари за продажними цінами, особливо в роздрібній торгівлі, найбільш простим і

раціональним є списання реалізованих товарів з кредиту рахунку 28 “Товари” (відповідні субрахунки) на дебет субрахунку 902 “Собівартість

реалізованих товарів” за обліковими продажними цінами з наступним визначенням на цьому субрахунку фактичної собівартості реалізованих

товарів.

В цьому разі товарні надбавки, що відносяться до реалізованих товарів, списуються за спеціальним розрахунком підсумком за місяць (див. п.

3.3.3., приклад 2).

В залежності від організації обліку реалізації товарів за безготівковим розрахунком дрібним оптом і оптом покупцям-платникам ПДВ головний

бухгалтер торговельного підприємства встановлює порядок списання реалізованих товарів за товарними звітами матеріально відповідальних

осіб з рахунку 28.

17.4. Таким чином, записи в обліку на відвантаження товарів, оплачених у звітному місяці, будуть здійснюватись у звичайному порядку без

з’ясування за кожною операцією, пов’язаною з оплатою і відвантаженням товарів, яка із подій сталася раніше. При цьому кореспонденція

рахунків визначається без застосування субрахунку 643 "З податкових зобов’язань". В наступному місяці субрахунок 643 застосовується

тільки щодо нарахованих податкових зобов’язань з ПДВ на товари, що були попередньо оплачені за станом на початок звітного місяця.

При відвантаженні товарів на умовах наступної оплати податкове зобов’язання з ПДВ виникає в момент відвантаження товарів. Тому рахунок

643 також не застосовується (Дт 702 "Дохід від реалізації товарів" - Кт 641, анал. рахунок "З податку на додану вартість").

Неважко дійти висновку, наскільки спроститься в цьому випадку облік реалізації товарів і податкових зобов’язань з ПДВ, скільки часу та

коштів буде зекономлено. Але зазначимо, що й рекомендований автором спрощений облік ще не є достатньо раціональним і дохідливим з

розглянутих вище причин.

17.5. Вище розглядались спрощені записи в синтетичному обліку податкових зобов’язань з ПДВ з використанням субрахунку 643 "З

податкових зобов’язань". Очевидно, що а